Проблемы квалификации налоговых преступлений. Налоговые преступления

Введение

Налоги и иные обязательные платежи являются важнейшим источником формирования доходной части бюджетов различных уровней.

От своевременности и полноты сбора налогов и других обязательных платежей зависит наполняемость доходной части бюджета. Налоги, отмечает Брызгалин А.В., представляют собой обязательные сборы, взимаемые государством с хозяйствующих субъектов и с граждан по ставке, установленной в законном порядке. Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Во всех тонкостях налогового дела способны разобраться только специалисты. В то же время каждый человек должен реально представлять, как складываются его отношения с государством по поводу налогообложения. Процесс формирования норм налогового законодательства выявил особую актуальность установления ответственности за налоговые нарушения. Прямая зависимость государственного бюджета от налоговых поступлений сделала такого рода ответственность одной из главных составляющих системы налоговых правоотношений и потребовала ее глубокой правовой регламентации. В условиях формирования в России рыночных отношений, многообразия форм собственности, становления защиты экономических прав человека правовая ответственность основывается на новых принципах. Для понимания пределов полномочий налоговых органов, прав и обязанностей налогоплательщиков отмечает Брызгалин А.В. важно анализировать их правовой статус в целом, а не ограничиваться только нормами санкций. Ответственность за налоговые нарушения формируется в рамках специального регулирования имущественных отношений при налогообложении. В данной работе обобщены нормы законодательства, регулирующие ответственность в сфере налогообложения, анализируются практика и проблемы их применения, рассматриваются тенденции и перспективы кодификации налогового законодательства.

Актуальность данной темы заключается в вопросе возможности рассмотрения налоговых преступлении с точки зрения беспристрастной юриспруденции.

Цель работы - рассмотреть практическое применение совокупности норм отраслей российского законодательства, касающихся ответственности за нарушение налогового законодательства. В работе приведены положительные и отрицательные стороны действующего налогового законодательства и сделаны выводы о путях его совершенствования и возможностях применения.

Гипотеза работы выражается в том, что предотвращение налоговых преступлений является особо значимыми для сущесвования государтва. (в первую очередь из-за того, что налоги как правило являются основой получения доходов государства.)

Объектом работы являются проблемы, изучающие общественные отношения в сфере регулирования налоговых сборов.

Предметом курсовой работы являются налоги как экономическая категория. Из вышесказанного следует, что целью данной исследовательской работы является изучение налоговых преступлений в контексте современных реалий. Практическая значимость работы заключается в том, что материалы, рассмотренные в ней являются структурированным пособием для объемного и понятного во всех отношениях изучения такого фактора экономической стабильности и общественного развития как налоговые преступления.

Работа структурирована следующим образом: 1) введение расскрывает актуальность и значимость выбраной темы, 2) глава первая расматривает общие положения о налоговых преступлениях и лиц их совершающих, 3) в главе второй изучается налоговые пренступления совершаемые физическими лицами с точки зрения уголовного и нологового законодательства в сравнении, 4) глава третья рассматривает аналогичнов сравении, но уже преступления, совершаемые юридическими лицами, 5) в зключении дается динамика роста и последствия налоговых нарушений.

1.Налоговые преступления с точки зрения теории уголовного права

1.1. Общие положения о налоговых преступлениях

Видовым объектом рассматриваемых преступлений являются общественные отношения, возникающие в сфере налогооблажения.

Непосредственным объектом могут выступать конкретные общественные отношения, связанные с налогооблажения. Объективная сторона большинства рассматриваемых преступлений в сфере экономической деятельности заключается в совершении их путём действий. Часть преступлений может совершаться путём бездействия. Составы, имеющие материальную конструкцию, предполагают обязательную взаимосвязанность деяния, общественно опасных последствий и причинной связи между ними. Формальные составы предполагают для правовой оценки лишь установления факта общественно опасного деяния. Субъектом преступлений в сфере экономической деятельности могут быть физические, вменяемые лица, достигшие 16-летнего возраста. Субъекты некоторых преступлений имеют признаки специального субъекта должностного лица (например, регистрация незаконных сделок с землёй). Субъективная сторона преступлений в сфере экономической деятельности предполагает умышленную форму вины, либо может иметь две формы вины. В зависимости от непосредственного объекта все преступления можно разделить на три группы: а) посягающие на законную деятельность; б) посягающие на государственную монополию; в) исключительно таможенные и налоговые (статьи 188, 189, 198, 199 УК).Согласно ранее действовавшему законодательству, утверждают Михалев В.В., Даньков А.П., эти преступления охватывались понятием хозяйственные преступления. 1 Преступления в сфере формирования бюджета и государственных внебюджетных фондов – общественно опасные деяния, непосредственно посягающие на отношения, обеспечивающие формирование бюджета и государственных внебюджетных фондов РФ, ответственность за которые предусмотрены ст. 192, 194, 198, 199 УК РФ. Формирование доходной части бюджета и государственных внебюджетных фондов РФ осуществляется из различных источников. Одним из наиболее распространенных полагают Михалев В.В., Даньков А.П. являются средства, поступающие в бюджет в виде налогов с физических и юридических лиц, таможенных платежей, а также драгоценных металлов и драгоценных камней, добытых из недр, поднятых, найденных или полученных из вторичного сырья, и во внебюджетные фонды в виде страховых взносов физических лиц и организаций. 1 Не поступление в бюджет и государственные фонды названных средств причиняет существенный вред государству и обществу, поскольку затрудняет реализацию государственных социально-экономических программ, нарушает интересы граждан и т.д. Законодательство и другие нормативно-правовые акты РФ регламентируют порядок поступления в бюджет и государственные внебюджетные фонды указанных средств, их размеры, возлагает на физических и юридических лиц обязанность вносить в бюджет и государственные внебюджетные фонды, соответствующие средства и т.д. Общественные отношения, обеспечивающие формирование бюджета и государственных внебюджетных фондов в соответствии с законодательством и другими нормативно-правовыми актами РФ, охраняются уголовным законом. На основании УК РФ преступления в сфере формирования бюджета и государственных внебюджетных фондов включают в себя, как уже было отмечено, четыре вида деяний: уклонение физических лиц от уплаты налогов или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды (ст. 198): уклонение от уплаты налогов и или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций (ст. 199): уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организаций или физического лица (ст. 194) нарушение правил сдачи государству драгоценных металлов и драгоценных камней (ст. 192)

1.2. Субъекты налоговых преступлений

Субъектами налогового правонарушения выступают, как правило, налогоплательщики. Однако понятия налогоплательщика и субъекта ответственности не тождественны, так как в законодательстве могут быть установлены случаи, когда налоговое правонарушение может быть совершено иным лицом (например, не удержание налога сборщиком налогов). 1 В качестве субъектов налоговой ответственности в налоговом законодательстве названы: а) налогоплательщики (юридические и физические лица); б) сборщики налогов (юридические лица и граждане-предприниматели); в) банки и иные кредитные организации, ответственные за перечисление налогов в бюджет или внебюджетные фонды. 2 Характеризуя ответственность данных лиц, следует отметить, что основные виды налоговых правонарушений, а также меры ответственности, применяемые к налогоплательщикам, установлены в п. 1 ст. 13 Закона об основах налоговой системы. Данная норма является нормой общего характера и ее применение обусловлено самим фактом совершения налогового правонарушения налогоплательщиком. Под налогоплательщиком понимается лицо, имеющее тот или иной объект налогообложения и обязанное в связи с этим уплачивать соответствующий налог. Поэтому налоговая ответственность в соответствии с п. 1 ст. 13 Закона к иным лицам, которые по законодательству налогоплательщиками не являются, применяться не может. 2. Налоговая ответственность распространяется на всех налогоплательщиков независимо от форм собственности, организационно-правовых форм, ведомственной принадлежности и т. д. 3. В обзоре практики рассмотрения споров между налогоплательщиками и налоговыми органами (письмо Госналогинспекции по Псковской области от 16 августа 1995 г. № 08-09/ 1846) содержится пример рассмотрения дела о взыскании недоимки индивидуального частного предприятия с его собственника. Основания освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности. В частности отмечает Тяжков И.М, в налоговом законодательстве до сих пор неоднозначно решен вопрос об основаниях и условиях освобождения от ответственности налогоплательщика при наличии в его деянии состава правонарушения. (см. приложение 2). 1

Резюмируя вышесказанное, приходим к выводу, что автором курсовой работы выбран правильныей подход при разработке первой главы, т.е. чтобы рассматривать налоговые преступления в совокупности требуется произвести нижеследующие операции:

рассмотреть основные положения о налоговых преступлениях (виды, объекты, составы и стороны преступлений)

таже отдельно от основополагающей массы следует рассмотреть субъекты преступления, чтобы в следствии понять, с чем придется сталкиваться, т.е. в точности разъяснить и уяснить права и обязанности и компетенцию субъектов тамоенных отношений и связанных с ними преступлений.

2. Налоговые преступления

2.1. Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды

Как отмечают Г.М. Миньковский, A.A. Магомедов, В.П. Ревин. 198 статья представляет собой вариант ст. 162.1 УК РСФСР. Изменения произведены по нескольким направлениям: снято условие предварительного привлечения к административной ответственности; сужена объективная сторона, из которой исключено указание на несвоевременную подачу декларации; изменено название статьи; для привлечения к ответственности установлена необходимость крупного размера уклонения от уплаты налогов; объективная сторона уклонения ограничена непредставлением декларации либо включением в нее заведомо искаженных данных. 1 Цели статьи - охрана действующего порядка налогообложения граждан и предупреждение неуплаты налогов, т.е. неисполнения одной из основных обязанностей гражданина. Сфера действия статьи охватывает по существу все виды экономической, равно как и любой иной, деятельности, связанной с получением доходов, от которой по различным основаниям в соответствии с законом проистекает обязанность представления декларации. 2 Правовые основы налогообложения физических лиц установлены Законом РФ "О подоходном налоге с физических лиц" с изменениями, внесенными Федеральным законом от 10 января 1997 г. Декларация о доходах представляет собой документ, структура и реквизиты которого утверждены в качестве приложения к Инструкции Государственной налоговой службы РФ "По применению Закона РСФСР "О подоходном налоге с физических лиц" от 29 июня 1995 г. N 35 . Декларация о доходах представляется физическими лицами. Закон обязывает налогоплательщика представлять налоговым органам составленную и подписанную им декларацию, специально не определяя процедуру представления. Декларация должна быть представлена налоговому органу по месту постоянного жительства не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным годом. В декларациях физические лица под свою ответственность указывают все полученные ими и подлежащие налогообложению доходы за год, источники их получения и суммы начисленного и уплаченного налога. 1 Объектом налогообложения является у физических лиц, имеющих постоянное место жительства в России, - совокупный доход, полученный из источников в Российской Федерации и за ее пределами; у физических лиц, не имеющих постоянного места жительства в России, - из источников в Российской Федерации. По прямому тексту данной статьи предметом преступления является только один вид платежей государству - подоходный налог, поскольку ответственность наступает именно и только в связи с непредставлением декларации о доходах или ее искажением. 6. Совокупный доход как объект налогообложения исчисляется на основе действующего законодательства и подзаконных нормативных актов. Он включает: доходы по месту основной работы, т.е. все выплаты, в частности заработную плату, премии и проч., другие доходы, получаемые не по месту основной работы (службы, учебы), от предпринимательской деятельности и иные доходы. Некоторые виды доходов не включаются в налогооблагаемую массу. Доходы могут быть получены в календарном году как в денежной форме (в валюте РФ или иностранной валюте), так и в натуральной форме, в том числе в виде материальной выгоды. 2 Расходы - это понесенные гражданином затраты, влекущие в предусмотренных налоговым законодательством случаях уменьшение налогооблагаемой базы. Законодатель регламентирует особенности различных видов налогообложения и исчисления налогов с доходов, а) получаемых физическими лицами за выполнение ими трудовых и иных приравненных к ним обязанностей по месту основной работы (службы, учебы); б) получаемых не по месту основной работы (службы, учебы); в) от предпринимательской деятельности и других доходов; г) иностранных граждан и лиц без гражданства, имеющих постоянное место жительства в Российской Федерации. Объективная сторона преступления выражается в уклонении от уплаты налога путем бездействия, состоящего в непредставлении декларации о доходах, которую он обязан представить, или путем действия, состоящего фактически в интеллектуальном подлоге, т.е. включение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах. Действие и бездействие должны быть совершены в крупном размере, т.е. по формулировке, содержащейся в примечании к данной статье, они должны выразиться в неуплаченном налоге, сумма которого превышает двести минимальных размеров оплаты труда. Непредставление декларации о доходах может иметь место по тексту статьи только в случаях, когда подача декларации является обязательной. Основания, при которых подача декларации является обязательной, устанавливаются императивными публично - правовыми (как и все налоговое право) предписаниями. Эти предписания должны содержаться в нормативно - правовых актах, которые: а) зарегистрированы в Министерстве юстиции РФ и опубликованы в соответствующем порядке; б) не меняют в худшую сторону положение налогоплательщика путем расширения объектов налогообложения, увеличения объема налогообложения либо иным образом. 1 По тексту данной статьи понятие "уклонение" трактуется более широко, чем простое непредставление декларации. Законодатель воспрещает уклонение путем непредставления декларации, а не само непредставление декларации. Следовательно, уклонение в силу его объективной направленности на несовершение обязательных действий предполагает наличие дополнительных условий, при которых непредставление декларации превращается в уклонение от уплаты налога. Такими обязательными условиями являются: истечение срока для предоставления декларации; наличие возможности представить декларацию; действия налоговых служб, побуждающих к представлению декларации; фактическая неуплата налога. 1

При определении момента окончания преступления следует исходить из того, что до истечения срока представления декларации уклонение в уголовно - правовом смысле не может иметь места, так как лицо имеет право не представлять декларацию именно до истечения срока. Уклонение как общественно опасное действие начинается после истечения срока для представления декларации с момента, когда при обязательных для уклонения условиях лицо имело возможность представить декларацию, но не сделало этого, т.е. уклонялось путем бездействия. В соответствии с п. 5 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 г. N 8 "О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов" преступление, предусмотренное ст. 198 и 199 УК считается оконченным с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством. Срок уплаты налога не совпадает со сроком подачи декларации о доходах. Преступление, отмечает Прохоров В.С. совершается с прямым умыслом, при котором лицо осознает общественную опасность своих действий и желает наступления последствий в виде неуплаты налогов в крупных размерах. Желание - фактически цель неуплаты налогов - представляет собой обязательный элемент субъективной стороны. 2 По сложившемуся в литературе мнению, несвоевременная подача декларации без цели уклониться от уплаты налога, а равно внесение в нее искаженных по ошибке данных не образуют состава преступления, предусмотренного данной статьей. Крупный размер является последствием совершенного преступления и выражается в сумме неуплаченного налога, которая представляет собой разницу между ранее выплаченной и дополнительно подлежащей выплате суммой налога. Налог признается неуплаченным и в случае, если он взыскивается в принудительном порядке; уплата налога добровольно прекращает бездействие, направленное на совершение преступления - уклонение от уплаты налога, и должна рассматриваться как добровольный отказ от совершения преступления (см. комментарий к ст. 31). При определении в денежном выражении размера неуплаченного налога, являющегося основанием для квалификации содеянного по ч. 1 или ч. 2 ст. 198 УК как уклонение гражданина от уплаты налога, совершенное в крупном или особо крупном размере (соответственно свыше двухсот и свыше пятисот минимальных размеров оплаты труда), либо по ч. 1 ст. 199 УК как уклонение от уплаты налогов с организаций, совершенное в крупном размере (свыше одной тысячи минимальных размеров оплаты труда), надлежит исходить из минимального размера оплаты труда, действовавшего на момент окончания указанных преступлений. По смыслу закона уклонение от уплаты налогов с организаций может быть признано совершенным в крупном размере как в случаях, когда сумма неуплаченного налога превышает одну тысячу минимальных размеров оплаты труда по какому-либо одному из видов налогов, так и в случаях, когда эта сумма является результатом неуплаты нескольких различных налогов. 1 Под включением в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и расходах в соответствии с п. 3 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 г. N 8 "О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов" понимается умышленное указание в декларации любых несоответствующих действительности сведений о размерах доходов и расходов. Это положение следует применять с учетом цели указания сведений - уклонения от уплаты налогов. Заведомая искаженность данных о доходах возможна при наличии двух признаков: относимости данных к исчислению налогов и их заведомого, т.е. очевидного для лица, несоответствия реальному состоянию базы налогообложения. Относимыми являются наличные либо отсутствующие фактические данные о месте и основаниях получения доходов, о расходах, льготах, т.е. удержанных суммах и других сведениях, которые должны содержаться в декларации и которые влияют на исчисление суммы доходов, подлежащих налогообложению. Заведомо искаженными являются данные, основанные на умышленном искажении либо игнорировании фактов, например заниженные сведения о начисленном доходе. Не являются заведомо искаженными данные, полученные в результате спорной трактовки юридической природы фактов, влияющих на процесс исчисления налогов, а также в результате толкования действующих правовых актов, в частности, в случаях, когда окончательный спор решается судом. 1 Преступление совершается с прямым умыслом. Лицо осознает общественную опасность действий и желает наступления их последствий в виде неуплаты налога в крупном размере. Отсутствие предвидения возможности или неизбежности наступления общественно опасных последствий по мнению Кириченко В.Ф. - неуплаты налогов в крупном размере - исключает наступление уголовной ответственности. 2 Совершение данного преступления по неосторожности законом не предусмотрено. Квалифицирующие признаки: судимость за уклонение от уплаты налога и совершение преступления в особо крупном размере, т.е. с превышением пятисот минимальных размеров оплаты труда. Согласно п. 7 Постановления Пленума Верховного Суда РФ ранее судимым за уклонение от уплаты налога следует считать лицо, которое в прошлом было осуждено по ст. 198 или по ст. 199 УК РФ либо по ч. 1 ст. 162.2 УК РСФСР, если приговором по этому делу установлено сокрытие полученных доходов, подоходный налог с которых превышает двести минимальных размеров оплаты труда, либо по ч. 2 ст. 162.2 УК РСФСР по признаку "сокрытие полученных доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения в особо крупных размерах", при условии, что прошлая судимость не снята или не погашена в установленном законом порядке. (см. приложение 3)

Н.Н. Балюк,

Воронежский государственный аграрный университет

НЕКОТОРЫ1Е ПРОБЛЕМЫ КВАЛИФИКАЦИИ НАЛОГОВЫ1Х

ПРЕСТУПЛЕНИЙ

SOME PROBLEMS OF QUALIFICATION OF TAX CRIMES

В статье содержится развернутый анализ юридических составов налоговых преступлений; исследуются проблемы определения объекта и предмета налогового преступления, характеристики объективной и субъективной стороны. Автор предлагает использование комплексного подхода к анализу объекта налоговых преступлений и их квалификации.

Article contains the developed analysis of legal structures of tax crimes; problems of definition of object and subject of a tax crime, the characteristic of the objective and subjective party are investigated. The author offers use of an integrated approach to the analysis of object of tax crimes and their qualification.

В отечественной уголовно-правовой науке анализ налоговых преступлений был постоянно сопряжен с трудностями классификации хозяй-ственных преступлений в целом и финансовых в частности. Действующий УК РФ помещает нало -говые преступления в главу 24 с названием «Преступления в сфере экономической деятель -ности». Данное название представляет собой слишком обширную по смысловому значению формулировку и указывает на еще более масштабную сферу общественной жизни. Более то -го, оно практически дословно повторяет заголо -вок раздела VIII УК РФ «Преступления в сфере экономики». На наш взгляд, такое несовершенство юридической техники негативно отражается на квалификации налоговых преступлений и порождает целый комплекс проблем.

Сфера преступного посягательства для налоговых преступлений имеет определяющее значение, так как выступает в качестве важнейшего квалифицирующего признака данной группы преступных деяний. Отечественные специалисты совершенно справедливо уточняют ее характер, подчеркивающий общественную опасность составов, закрепленных ст. ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ. Исходя из видового объекта преступления, как правило, выделяют отдельную группу в виде посягательств на общественные отношения, основанные на принципе добропорядочности субъектов экономической деятельности, и справедливо относят к ней налоговые преступления .

Продолжая систематизацию экономических преступлений по видовому объекту («общест-венные отношения и интересы, возникающие по поводу осуществления нормальной экономической деятельности по производству, распределе -нию, обмену и потреблению материальных благ и услуг»), ученые также уточняют, что те могут быть разделены на подгруппы в зависимости от непосредственных объектов преступных посяга -тельств. Исходя из этого, ими отмечены престу-

пления в сфере предпринимательской и иной экономический деятельности; в сфере кредитно -денежного обращения; в сфере финансовой и фискальной деятельности государства (ст. ст. 188-194, 198-199.2 УК РФ) .

Финансовая преступность уже длительное время считается самостоятельной разновидно -стью экономической преступности, и российские исследователи однозначно относят налоговые преступления к преступлениям в сфере финансовой или финансово-кредитной деятельности (по родовому объекту), называя их совершаемыми против порядка уплаты таможенных платежей и налогов, где объектом охраны (преступного посягательства) выступают финансовые интересы государства .

Например, И. А. Клепицкий выделяет в качестве отдельной группы экономических преступлений преступления в сфере финансов (уклонение от уплаты налогов и таможенных платежей (ст. ст. 194, 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ)) ,

Б.В. Волженкин, детально конкретизируя объект финансового преступления, выделяет преступления против установленного порядка уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды (налоговые преступления) в форме уклонения физического лица или организации от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды . Кроме того, некоторые специалисты, отдельные ученые в сфере уголовно-правовой науки, в частности, полагают, что следует также выделять: 1) преступления в сфере формирования бюджета и внебюджетных фондов; 2) преступления в сфере обращения платежных средств; 3) преступления в сфере кредитования. К первой группе они относят налоговые преступления (ст. ст. 198-199.2), а также составы, закрепленные ст. ст. 192 и 194 УК РФ .

Финансовые преступления, как считает

О.Г. Карпович, - это деяния, посягающие на отношения собственности, которые развиваются,

изменяются и прекращаются внутри финансовой системы России .

Существует также интересная точка зрения, согласно которой финансовые преступления считаются системой преступлений в сфере финансовой безопасности и им соответствует определен -ный системный комплекс уголовно-правовых норм, который направлен на охрану обществен -ных отношений в этой сфере . Следует при -знать, что последствия финансовой (в том числе, налоговой) преступности усугубляют финансовые проблемы государства и в связи с этим яв -ляются одной из наиболее существенных угроз финансовой безопасности .

Становится очевидным, что при объективном анализе данной группы преступлений наблюдает -ся смешение экономических и правовых критериев квалификации. Невозможно отрицать, что совершение налоговых преступлений, с одной стороны, направлено на деформацию отношений, возникающих по поводу реализации права государственной и муниципальной собственности, и с другой, опосредованно, - на разрушение всей финансовой системы государства.

Примечательным является тот факт, что обязанность всех граждан платить законно ус -тановленные налоги и сборы закреплена Кон -ституцией РФ (ст. 57) и является неотъемлемым элементом их правового статуса. Пленум Вер -ховного Суда Российской Федерации в Поста -новлении от 28 декабря 2006 г. № 64 «О прак -тике применения судами уголовного законода-тельства об ответственности за налоговые пре -ступления» в п. 1 прямо указал, что уклонение от уплаты налогов и сборов рекомендуется счи -тать умышленным невыполнением конституци -онной обязанности платить законно установ -ленные налоги и сборы, а общественная опас-ность в данном случае заключается в непоступ -лении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации.

Опираясь на господствующую в отечественной уголовно-правовой науке точку зрения, высказанную еще профессором А. Н. Трайниным, отметим, что объектом преступления могут быть только общественные отношения, при этом уточнения объекта могут производиться только в от -ношении конкретного объекта, который является элементом определенного преступления . В свою очередь, Н. Ф. Кузнецова, анализируя содержание понятия «преступление» и «преступное деяние», также акцентировала внимание на том, что в процессе их совершения вред причиняется именно общественным отношениям .

По мнению других исследователей, логика рассуждения ученых, усматривающих в объекте преступления общественные отношения, позво-ляет обнаружить две исходные посылки:

1) объектом преступления признается то, чему преступление причиняет вред или создает угрозу его причинения; если общественному явлению не может быть причинен ущерб, оно не

нуждается в уголовно-правовой охране;

2) преступление наносит вред или создает угрозу несения вреда именно общественным отношениям, а не чему-то иному (например, нормам права, правовому благу, имуществу и т. д.) .

Несмотря на то, что концепция объекта преступления как общественного отношения действительно господствовала в советском уголовном праве, существовала и другая точка зрения об объекте преступления как некоем комплексе явлений (интересов) в контексте общественного отношения, против которых преступление было направлено и которые охранялись уголовным правом. При этом Б. С. Никифоров также уточнял, что участники общественных отношений, носители соответствующих охраняемых правом интересов, государственные и общественные институты, которым преступление причиняет вред (ущерб), охватываются понятием охраняемого уголовным правом общественного отношения, то есть понятием объекта преступления, так как вместе с этими интересами они образуют объект преступления .

Как отмечал Н. И. Коржанский, совершение преступления действительно было возможно только в случае непосредственного воздействия на общественные отношения, элементами кото -рого являются: субъекты (носители) обществен -ных отношений; предмет (объект), по поводу которого осуществляется общественное отноше -ние; социальная связь как содержание общественных отношений в рамках социальной деятельности субъектов .

Представляется, что данные уточнения являются верными и подчеркивают то обстоятельство, что понятие родового и видового объекта преступления зачастую не может исчерпываться абстрактным указанием только на виды общественных отношений. Полагаем, что социальные связи субъектов правоотношений и их законные интересы придают общественному отношению определенную направленность и позволяют наиболее точно определить объект преступного посягательства. Исходя из этого, предлагается считать объект налоговых преступлений сложносоставным, что вполне оправданно, так как в результате их совершения наносится вред не только финансово-бюджетной и налоговой системам Российской Федерации, но и ее финансовым интересам.

Итак, преступления, составы которых закреплены в ст. ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ, полностью совпадают не только по родовому объекту (общественные отношения экономического характера и экономические интересы государства), но и видовому, которым являются финансовые и бюджетные отношения вкупе с финансовыми и бюджетными интересами государства. Непосредственный объект данной группы преступлений также может быть обобщен и сформулирован единообразно как общественные отношения, складывающиеся по поводу законодательно установленного порядка уплаты налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации, и конкретные фи-

нансовые интересы государства, возникающие в процессе установления, исчисления и взимания налогов и сборов.

Что касается предмета преступления, то для составов, закрепленных ст. ст. 198, 199 УК РФ, он также совпадает и представляет собой все налоги и сборы, подлежащие уплате физическими или юридическими лицами. Предмет преступления, закрепленного ст. 199.1 УК РФ, несколько отличен и представляет собой налоги, подлежащие исчислению и удержанию у налогоплательщика, а также последующему перечислению в бюджетную систему Российской Федерации. Предметом преступления, закрепленного ст. 199.2 УК РФ, являются денежные средства либо имущество юридического лица или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам.

В связи с этим И. Н. Соловьев полагает, что предметом налоговых преступлений (ст. ст. 198 и 199 УК РФ) в конечном итоге являются денеж -ные суммы, уплачиваемые во исполнение нало -говой обязанности и обязанности по уплате сборов . Данная точка зрения нам близка, так как позволяет оценить невыплаченные налоги или сокрытое имущество в их денежном выражении, что на практике является единственно возможным и приемлемым вариантом.

В свое время профессор А. Н. Трайнин справедливо указывал, что характеризовать преступ -ления следует именно по объективной стороне, в которой отражается их специфика и проходит грань, отделяющая преступное поведение от не -преступного . Профессор Н. Ф. Кузнецова подчеркивала, что субъективная и объективная стороны преступления одинаково важны, и ни одной из этих « диалектически связанных сторон поведения» не может отдаваться предпочтение. Преступное действие и бездействие, по ее справедливому мнению, имеют двуединую природу, то есть являются проявлением вовне воли субъекта и выступают как причины определенных последствий воздействия человека на внешний мир . Профессор В. Н. Кудрявцев особо выделял объективную сторону преступления и под -черкивал ее значение как внешнего проявления преступного поведения, рассматривая его как процесс противоправного посягательства на ох -раняемые уголовным законом интересы .

Объективную сторону налоговых преступле -ний, прежде всего, образуют способ их соверше -ния в виде противоправного деяния или бездей -ствия конкретного характера, а также их специ -альный квалифицирующий признак - крупный и особо крупный размер.

Принимая во внимание общественную опасность налоговых преступлений, О. Г. Карпович полагает, что составы всех налоговых преступ -лений УК РФ должны квалифицироваться как финансовое мошенничество. Сущность общест -венной опасности такого мошенничества определяется им объективной способностью подоб-

ных действий продуцировать негативные изменения в финансовой сфере, нарушать упорядоченность системы общественных отношений собственности, деформировать и вносить элементы дезорганизации в сложившийся порядок производства, распределения и обмена материальными благами и услугами .

Данная точка зрения, безусловно, вызывает интерес и выглядит обоснованной, однако способы совершения налоговых преступлений и мошеннических действий, на наш взгляд, различны, несмотря на схожую конечную цель - незаконное присвоение чужого имущества. В связи с этим также следует уточнить, что налоговые преступления являются посягательствами на государственную или муниципальную собственность в части формирования бюджетов соответствующего уровня, то есть имеют принципиально другой объект. Элементы объективной стороны, в частности способы совершения преступного деяния (бездействия), также не совпадают.

Способом негативного воздействия на общественные отношения при совершении преступ -ления является в том числе разрыв социальной связи как содержания общественного отношения, что возможно при невыполнении субъектом воз -ложенной на него обязанности и наиболее характерно для налоговых преступлений. Способ совершения преступлений, закрепленных ст. ст. 198, 199 УК РФ, выражается в уклонении нало -гоплательщика от уплаты налогов и/или сборов путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений.

Под уклонением от уплаты налогов и/или сборов следует понимать действия или бездейст -вие, направленные на их неуплату в крупном или особо крупном размере и повлекшие полное или частичное непоступление соответствующих на -логов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации соответствующего уровня.

Объективная сторона преступления, предусмотренного ст. 199.1 УК РФ, характеризуется противоправным бездействием, которое заклю-чается в нарушении установленных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах обязанностей налогового агента по ис-числению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджетную систему Российской Федерации законно установленных налогов.

Объективная сторона состава преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, характеризуется противоправным деянием, которое заключается в сокрытии денежных средств либо иного имущества, принадлежащих юридическому лицу или индивидуальному предпринимателю - налогоплательщику (налоговому агенту, плательщику сборов), за счет которых должно производиться взыскание недоимки по налогам и/или сборам.

Рассматривая элементы объективной стороны

преступления, А.П. Козлов отмечает, что действия и бездействия могут быть трех разновидностей: действие или бездействие по исполнению преступления, действие или бездействие как способ преступления и действие или бездействие по созданию способа . В связи с тем, что бездействие сложнее квалифицировать, А. В. Корнеева указывает на субъективный критерий бездействия как на реальную возможность совершить конкретное действие в конкретной обстановке с учетом субъективных свойств определенного лица. Чистым бездействием является прямое неисполнение лицом возложенной на него обязанности, а смешанным - частичное выполнение функции .

При этом А. И. Бойко выделяет две формы бездействия: полное и частичное - и делает вы -вод, что при криминализации бездействия зако -нодатель явно продемонстрировал то, как он за -ботится о защите публичного интереса, особенно если при этом субъект преступления является специальным . Более того, как подчеркивала Т. В. Церетели, само бездействие может иметь мотивирующее значение для поведения других лиц и может побудить их к активным действиям. При таких обстоятельствах оно становится спо -собом совершения преступления .

В связи с этим полагаем, что для налоговых преступлений, рассмотренных выше, конкретные действия (бездействие) являются способом сов ершения пр е ступления.

Обязательным квалифицирующим признаком преступлений, предусмотренных ст. ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ, является крупный или особо крупный размер неуплаченного налога или сбора или совокупности налогов и сборов. При квалификации учитывается размер неуплаченных налогов и/или сборов в пределах трех финансовых лет подряд, однако ответственность может наступить и за отдельный налоговый период, установленный НК РФ, если уклонение от уплаты одного или нескольких налогов (сборов) по сумме составило крупный или особо крупный размер и истекли установленные сроки их уплаты.

Большинство исследователей относят налоговые преступления к длящимся или продолжае -мым противоправным деяниям (бездействию), которые считаются оконченными с момента фактической неуплаты налогов за определенный налоговый период . Эту точку зрения почти опровергает Н. Ф. Кузнецова, которая полагает, что ввиду законодательного установления конкретных жестких сроков уплаты налогов и сборов налоговое преступление будет считаться оконченным в эти сроки. Следовательно, если в следующем финансовом году подобная ситуация повторится, такое преступление нельзя считать длящимся или продолжающимся, оно должно образовывать новый состав .

Действительно, и НК РФ, и УК РФ устанавливают сроки, по истечении которых может быть засвидетельствована неуплата налогов и сборов. Следовательно, длительность налогового преступ-

ления определяется длительностью конкретного налогового периода и предусматривает уголовную ответственность именно за этот период. Именно поэтому мы полностью согласны

с Н.Ф. Кузнецовой и полагаем, что, если срок совершения налогового преступления значительно превышает указанный в законе временной интервал, допустимо образование нового состава налогового преступления. В противном случае уголовное наказание может не соответствовать степени тяжести совершенного преступления.

Субъект всей группы налоговых преступ -лений является специальным, им признается налогоплательщик, его представитель или на -лотовый агент. Для составов, закрепленных ст. ст. 198, 199.2 УК РФ, это - достигшее шест -надцатилетнего возраста физическое лицо -налогоплательщик; индивидуальный предпри-ниматель; частный нотариус; адвокат, учре-дивший адвокатский кабинет; глава крестьян -ского (фермерского) хозяйства; иное физиче-ское лицо, осуществляющее представительство в совершении действий, регулируемых налого -вым законодательством; иное лицо, фактиче-ски осуществляющее свою предприниматель -скую деятельность через подставное лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального пр е дпринимателя.

Для составов, закрепленных ст. ст. 199, 199.2 УК РФ, субъект преступления - это лица, на которых в соответствии с их должностным или служебным положением возложены обязанности подписания отчетной документации в налоговые органы и обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов. Среди таких лиц должны быть названы: руководитель юридиче-ского лица; главный бухгалтер (бухгалтер) юридического лица; иное лицо, специально уполно -моченное органом управления юридического лица на совершение указанных действий; лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера) юридического лица.

Дополнительным квалифицирующим при -знаком состава, закрепленного ч. 2 ст. 199 УК РФ, является совершение уклонения от упла -ты налогов и сборов с организации, совер-шенное группой лиц по предварительному сговору. В этом случае Верховный Суд РФ рекомендует квалифицировать содеянное по пункту «а» ч. 2 ст. 199 УК РФ, если указан -ные выше лица заранее договорились о со -вместном совершении действий, направлен -ных на уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации.

А. П. Коз лов полагает, что такое соучастие следует квалифицировать как преступную группу с предварительным соглашением, стихийно образованную, без глубокого планирования преступления и конкретизации роли каждого из участников. Такое преступное образование является одноразовым, исключение составляют случаи

привлечения к уголовной ответственности по нескольким составам .

В качестве специального субъекта преступления, закрепленного ст. 199.1 УК РФ, указан

налоговый агент, которым в соответствии с п. 1 ст. 24 НК РФ является лицо, на которое возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Как правило, обязанность налогового агента по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов возникает у юридических лиц, перечень которых установлен НК РФ.

Субъективная сторона всех налоговых преступлений, предусмотренных ст. ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ, характеризуется исключительно прямым умыслом и целью полной или частичной неуплаты налогов и/или сборов. В данной связи Конституционный Суд Российской Федерации признал составообразующим только такое деяние, которое совершается с прямым умыслом и направлено на избежание уплаты налога или сбора в нарушение установленных налоговым законодательством правил (Постановление Конституционного Суда РФ от 27 мая 2003 г. № 9-П).

Следует отметить, что при расследовании и судебном рассмотрении уголовного дела, возбужденного по ст. ст. 198, 199 УК РФ, недопустимо устанавливать ответственность за такие действия или бездействие налогоплательщика, которые имеют следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использова -нии предоставленных законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога (налоговых льгот) или выбором наиболее выгодных для него форм пред-

принимательской деятельности или оптимально -го вида платежей. Помимо этого при решении вопроса о наличии у лица умысла на уклонение от уплаты налога (сбора) Верховный Суд РФ рекомендует учитывать обстоятельства, исклю -чающие вину лица в совершении налогового правонарушения (ст. 111 НК РФ).

В советском уголовном праве сложилось понятие вины, которое превалирует и в современной науке. Под виной традиционно понималось психическое отношение субъекта преступления к совершенному им деянию в форме умысла или неосторожности . Советскими учеными также были установлены существенные признаки вины как общего основания уголовной ответственности:

1) наличие субъективных и объективных обстоятельств, характеризующих преступника, совершенное им преступление, его последствия, условия и мотивы совершения;

2) отрицательная общественная (морально-политическая) оценка всех указанных обстоятельств;

3) убеждение суда, что действия преступника на основании этой оценки должны повлечь за собой уголовную ответственность .

Как уже отмечалось, указанное понятие вины надежно закрепилось в отечественной уголовно -

правовой науке, что является вполне оправдан -ным даже с позиции современных реалий общественной жизни . Умышленная форма вины, в свою очередь, может выражаться в осознании преступником общественной опасности совершенного действия или в предвидении и желании, или сознательном допущении общест -венно опасных последствий .

Действительно, важным обстоятельством для квалификации является то, что вина как психическое отношение личности к происхо-дящему подчеркивает наличие осознанности при совершении преступления. Отсюда спе-циалисты оценивают вину как психическую оценку личностью собственного поведения в конкретной ситуации .

В процессе анализа современных законода -тельных формулировок, закрепляющих содер-жание и формы вины, специалисты также при -ходят к выводу о том, что вина в действующем УК РФ - это степень осознания лицом харак -тера совершаемых им действий (бездействия) и их последствий, где осознание преступником своих действий включает в себя осознание об -щественной опасности совершаемых действий, их уголовной, гражданской, конституционной, административной противоправности, а также того, что его действия нарушают нормы дру -гих отраслей права, нормы морали, не одобря -ются обществом и др..

Таким образом, проанализировав все соста -вы (ст. ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ), мы пришли к выводу о том, что налоговые престу -пления отнесены законодателем к группе эко-номических преступлений обоснованно и долж -ны классифицироваться как разновидности фи -нансовых преступлений. Внутри этого массива они образуют особую группу, так как подрыва -ют основы финансово-фискальной системы го -сударства и наносят вред бюджету соответст-вующего уровня.

Полагаем целесообразным рассматривать объект налоговых преступлений сложносостав-ным и принимать во внимание не только виды общественных отношений, правовые институты, но и соответствующие им общественные интересы. Исходя из этого, преступления, составы ко -торых закреплены в ст. ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ, полностью совпадают не только по родовому (общественные отношения экономического характера и экономические интересы государства), но и видовому объекту (финансовые и бюджетные отношения вкупе с финансовыми и бюджетными интересами государства).

Непосредственным объектом налоговых преступлений являются общественные отношения, складывающиеся по поводу установленного порядка уплаты налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации, и финансовые интересы государства, возникающие в процессе установления, исчисления и взимания налогов и сборов с граждан и организаций. Однако в конечном

итоге предметом всех налоговых преступлений, независимо от их состава, являются исключитель -но денежные средства, в которых выражается вся сумма налога (сбора) или недоимки.

Полагаем необходимым уточнить вопрос о сроке налоговых преступлений, который точно ограничивается определенным налоговым периодом, что не позволяет относить их к катего -риям длящихся или продолжающихся.

ЛИТЕРАТУРА

1. Бойко А.И. Преступное бездействие. - СПб.: Юридический центр Пресс, 2003. - 320 с.

2. Волженкин Б.В. Экономические преступления. - СПб: Юридический центр Пресс, 1999. - 312 с.

3. Злобин Г.А., Никифоров Б.С. Умысел и его формы. - М.: Юридическая литература, 1972. - 264 с.

4. Карпович О.Г. Понятие, признаки и виды финансового мошенничества // Юридический мир. - 2010. - № 8. - С. 38-40.

5. Клепицкий И. А. Система хозяйственных преступлений. - М.: Статут, 2005. - 572 с.

6. Козлов А.П. Понятие преступления. - СПб.: Юридический центр Пресс, 2004. - 819 с.

7. Козлов А. П. Соучастие: традиции и реальность. - СПб.: Юридический центр Пресс, 2001. - 362 с.

8. Кондрат Е.Н. Финансовая преступность как объект финансового контроля // Российская юстиция. - 2011. - № 11. - С. 56-60.

9. Коржанский Н.И. Объект посягательства и квалификация преступлений: учебное пособие.

Волгоград, 1976. - 120 с.

10. Корнеева А.В. Теоретические основы квалификации преступлений / под ред. А. И. Ра-рога. - М.: ТК Велби, Проспект, 2008. - 176 с.

11. Кудрявцев В. Н. Объективная сторона преступления. - М.: Г осюриздат, 1960. - 244 с.

12. Кузнецова Н.Ф. Избранные труды. - СПб.: Юридический центр Пресс, 2003. - 834 с.

13. Кузнецова Н.Ф. Проблемы квалификации преступлений: лекции по спецкурсу / науч. ред.

В. Н. Кудрявцева. - М.: Г ородец, 2007. - 336 с.

14. Наумов А.В. Российское уголовное право: курс лекций: в 2 т. - М.: Юридическая лите -ратура, 2004. -832 с.

15. Никифоров Б. С. Объект преступления по советскому уголовному праву. - М., 1960. - 230 с.

16. Новоселов Г. П. Учение об объекте преступления. -М.: Норма, 2001. - 208 с.

17. Петросян О.Ш. К вопросу о месте преступлений в сфере обеспечения финансовой безопасности в системе Особенной части УК РФ // Юридический мир. - 2011. - № 1. - С. 8-

18. Российское уголовное право: учебник: в 2 т. / Под ред. Л.В. Иногамовой-Хегай, В. С. Коми-сарова, А. И. Рарога. - 2-е изд., перераб. и доп.

М.: ТК Велби, Проспект, 2007. (Т. 2. Особенная часть) - 664 с.

19. Скляров С.В. Вина и мотивы преступного поведения. - СПб.: Юридический центр Пресс, 2004. - 326 с.

20. Соловьев И.Н. Налоговые преступления и преступность. - М.: Экзамен, 2006. - 526 с.

21. Трайнин А.Н. Избранные труды. - СПб.: Юридический центр Пресс, 2004. - 898 с.

22. Уголовное право России. Общая часть / под ред. В.Н. Кудрявцева, В.В. Лунеева, А.В. Наумова. - 2-е изд., пераб. и доп. - М.: Юристъ, 2006. - 540 с.

23. Уголовное право России. Особенная часть: учебник / под ред. А.И. Рарога. - М.: Эксмо, 2009. - 704 с.

24. Уголовное право России. Практический курс / под общ. ред. А.И. Бастрыкина; под науч. ред. А.В. Наумова. - М.: Волтерс Клувер, 2007.

25. Уголовное право России: курс лекций / под ред. А.И. Рарога. - М.: ТК Велби, Проспект, 2007. - 496 с.

26. Уголовное право России: учебник для вузов: в 2 т. / под ред. А. Н. Игнатова, Ю.А. Краси -кова. - М.: Норма, 2005. (Т. 1. Общая часть) - 592 с.

27. Уголовное право Российской Федерации. Общая часть: учебник / под ред. Л.В. Иногамо-вой-Хегай, А.И. Рарога, А.И. Чучаева. - М.: ИНФРА-М, КОНТРАКТ, 2005. - 553 с.

28. Уголовное право. Особенная часть: учебник / под ред. Л. В. Г аухмана, С.В. Максимова. - 2-е изд. перераб. и доп. - М.: Эксмо, 2005. - 704 с.

29. Утевский Б.С. Вина в советском уголовном праве. - М.: Г осюриздат, 1950. - 320 с.

30. Церетели Т.В. Причинная связь в уголовном праве. - М.: Г осюриздат, 1963. - 383 с.

31. Черненко Т.Г., Силаев С.О. соотношении длящихся и продолжаемых преступлений (на примере уклонения от уплаты налогов и сборов) // Уголовное право. - 2010. - N 4. - С. 73-78.

32. Шаргородский М.Д. Вина и наказание в советском уголовном праве. - М.: Юрид. изд. НКЮ СССР, 1945. - 56 с.

33. Якушин В.А., Каштанов К.Ф. Вина как основа субъективного вменения. - Ульяновск: Средневолжский научный центр, 1997. - 65 с.

1. Boyko A.I. Prestupnoe bezdeystvie. - SPb.: Yuridicheskiy tsentr Press, 2003. - 320 s.

2. Volzhenkin B.V. Ekonomicheskie prestup-leniya. - SPb: Yuridicheskiy tsentr Press, 1999. - 312 s.

3. Zlobin G.A., Nikiforov B.S. Umyisel i ego formyi. - M.: Yuridicheskaya literatura, 1972. - 264 s.

4. Karpovich O.G. Ponyatie, priznaki i vidyi fi-nansovogo moshennichestva // Yuridicheskiy mir.

2010. - N 8. - S. 38-40.

5. Klepitskiy I. A. Sistema hozyaystvennyih prestupleniy. - M.: Statut, 2005. - 572 s.

6. Kozlov A.P. Ponyatie prestupleniya. - SPb.: Yuridicheskiy tsentr Press, 2004. - 819 s.

7. Kozlov A. P. Souchastie: traditsii i re-alnost.

SPb.: Yuridicheskiy tsentr Press, 2001. - 362 s.

8. Kondrat E.N. Finansovaya prestupnost kak ob"ekt finansovogo kontrolya // Rossiyskaya yustit-siya. - 2011. - N 11. - S. 56-60.

9. Korzhanskiy N.I. Ob"ekt posyagatelstva i kvalifikatsiya prestupleniy: uchebnoe posobie. - Volgograd, 1976. - 120 s.

10. Korneeva A.V. Teoreticheskie osnovyi kvalifikatsii prestupleniy / pod red. A. I. Raroga. - M.: TK Velbi, Prospekt, 2008. - 176 s.

11. Kudryavtsev V.N. Ob"ektivnaya storona prestupleniya. - M.: Gosyurizdat, 1960. - 244 s.

12. Kuznetsova N.F. Izbrannyie trudyi. - SPb.: Yuridicheskiy tsentr Press, 2003. - 834 s.

13. Kuznetsova N.F. Problemyi kvalifikatsii prestupleniy: lektsii po spetskursu / nauch. red. V. N. Kudryavtseva. - M.: Gorodets, 2007. - 336 s.

14. Naumov A.V. Rossiyskoe ugolovnoe pravo: kurs lektsiy: v 2 t. - M.: Yuridicheskaya literatura, 2004. -832 s.

15. Nikiforov B.S. Ob"ekt prestupleniya po sov-etskomu ugolovnomu pravu. - M., 1960. - 230 s.

17. Petrosyan O.Sh. K voprosu o meste prestupleniy v sfere obespecheniya finansovoy be-zopasnosti v sisteme Osobennoy chasti UK RF // Yuridicheskiy mir. - 2011. - N 1. - S. 8-11.

18. Rossiyskoe ugolovnoe pravo: uchebnik: v 2 t. / Pod red. L.V. Inogamovoy-Hegay, V. S. Komis-arova, A. I. Raroga. - 2-e izd., pererab. i dop. - M.: TK Velbi, Prospekt, 2007. (T. 2. Osobennaya chast) - 664 s.

19. Sklyarov S.V. Vina i motivyi prestupnogo povedeniya. - SPb.: Yuridicheskiy tsentr Press,

20. Solovev I.N. Nalogovyie prestupleniya i prestupnost. - M.: Ekzamen, 2006. - 526 s.

21. Traynin A.N. Izbrannyie trudyi. - SPb.: Yuridicheskiy tsentr Press, 2004. - 898 s.

22. Ugolovnoe pravo Rossii. Obschaya chast / pod red. V.N. Kudryavtseva, V. V. Luneeva, A.V. Naumova. - 2-e izd., perab. i dop. - M.: Yurist", 2006. - 540 s.

23. Ugolovnoe pravo Rossii. Osobennaya chast: uchebnik / pod red. A.I. Raroga. - M.: Eksmo, 2009. - 704 s.

24. Ugolovnoe pravo Rossii. Prakticheskiy kurs / pod obsch. red. A.I. Bastryikina; pod nauch. red. A.V. Naumova. - M.: Volters Kluver, 2007. - 808 s.

25. Ugolovnoe pravo Rossii: kurs lektsiy / pod red. A.I. Raroga. - M.: TK Velbi, Prospekt, 2007.

26. Ugolovnoe pravo Rossii: uchebnik dlya vu-zov: v 2 t. / pod red. A.N. Ignatova, Yu.A. Krasikova. - M.: Norma, 2005. (T. 1. Obschaya chast)

27. Ugolovnoe pravo Rossiyskoy Federatsii. Obschaya chast: uchebnik / pod red. L.V. Inogamo-voy-Hegay, A.I. Raroga, A.I. Chuchaeva. - M.: INFRA-M, KONTRAKT, 2005. - 553 s.

28. Ugolovnoe pravo. Osobennaya chast: uchebnik / pod red. L.V. Gauhmana, S.V. Maksimova. - 2-e izd. pererab. i dop. - M.: Eksmo,

29. Utevskiy B.S. Vina v sovetskom ugolovnom prave. - M.: Gosyurizdat, 1950. - 320 s.

30. Tsereteli T.V. Prichinnaya svyaz v ugolovnom prave. - M.: Gosyurizdat, 1963. - 383 s.

31. Chernenko T.G., Silaev S.O. sootnoshenii dlyaschihsya i prodolzhaemyih prestupleniy (na primere ukloneniya ot uplatyi nalogov i sborov) // Ugolovnoe pravo. - 2010. - № 4. - S. 73-78.

32. Shargorodskiy M.D. Vina i nakazanie v sovetskom ugolovnom prave. - M.: Yurid. izd. NKYu SSSR, 1945. - 56 s.

33. Yakushin V.A., Kashtanov K.F. Vina kak osnova sub"ektivnogo vmeneniya. - Ulyanovsk: Srednevolzhskiy nauchnyiy tsentr, 1997. - 65 s.

Евгения Васильева (Краснодар, Россия)

Несовершенство налогового законодательства, недостаточная эффективность работы органов налогового контроля предоставляют широкое поле деятельности для злостных неплательщиков налогов по изысканию различных ухищренных способов совершения налоговых преступлений. Выявление, расследование налоговых преступлений и привлечение к уголовной ответственности сопряжено со значительными трудностями. В связи с этим возникла необходимость в углубленном анализе следственной, судебной и экспертной практики, связанной с исследуемой проблематикой, и даче научно обоснованных рекомендаций по квалификации налоговых преступлений.

Изменения в уголовно-процессуальном законодательстве Российской Федерации (пункт 4 статьи 5 Федерального закона от 29.12.2009 № 383-ФЗ ) в частности, отнесение с 1 января 2011 года расследования налоговых преступлений к подследственности Следственного комитета Российской Федерации (далее – СК РФ), предопределили новые задачи в разрешении вопросов и проблемы расследования и квалификации налоговых преступлений.

Полагаю, что с изменением подследственности налоговых преступлений перед следственными органами возникнут следующие проблемы: выявления налоговых преступлений, расследования, квалификации, направления дела в суд, рассмотрения дела в суде.

Уголовно-правовая характеристика составов по налоговым преступлениям заключается в следующем. Диспозиция составов налоговых преступлений, таких как ст. 198, 199 УК РФ достаточно объемная. С объективной стороны закон предусматривает два вида неправомерных действий: непредставление налоговой декларации в налоговый орган, либо включение в декларацию, или такие документы заведомо ложных сведений. С субъективной стороны – это вина в виде прямого умысла. Косвенного умысла быть не может. Так установление виновности, прямого умысла совершения налоговых преступлений - одна из проблем, как в теории, так и в практике расследования уголовных дел данной категории. Доказанность совершения преступного деяния по неуплате налогов видится в установлении «заведомости», что на практике доказать почти невозможно.

С учетом ст. 199 УК РФ субъект специальный – руководитель юридического лица, либо лицо, фактически выполняющее функции директора юридического лица независимо от того, кем оно является в данной организации, или уполномоченное лицо, внесенное в единый государственный реестр юридических лиц. Обязательным условием объективной стороны преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, является наличие материального ущерба – крупный ущерб. Размер – не менее двух миллионов рублей и не менее 10% суммы налога, подлежащей уплате (примечание № 1 к статье 199 УК РФ в ред. Федерального закона от 29.12.2009 № 383-ФЗ ).

До внесения изменений Федеральным законом от 06.12.2011 № 407-ФЗ в статью 140 УПК РФ информация о совершении преступления поступала из трех источников: материалы налоговых проверок, заявления граждан, результаты оперативно-розыскной деятельности подразделения по борьбе с налоговыми преступлениями. Каждый источник имел свои плюсы и минусы. С учетом изменений, внесенных в статью 140 УПК РФ, поводом для возбуждения уголовного дела о преступлениях, предусмотренных статьями 198 - 199.2 УК РФ, служат только те материалы, которые направлены налоговыми органами в соответствии с законодательством о налогах и сборах (часть 3 статьи 32 НК РФ в ред. Федерального закона от 28.12.2010 № 404-ФЗ ) для решения вопроса о возбуждении уголовного дела (часть 1.1 введена Федеральным законом от 06.12.2011 № 407-ФЗ ).

Таким образом, с 07 декабря 2011г., с учетом описанных изменений, поводом для возбуждения уголовного дела по налоговым преступлениям служат только материалы налоговых проверок (выездных, камеральных), по результатам которых вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) (за исключением иных решений по проверке: решение об отказе в привлечении к ответственности (при реорганизации, повторной проверки), об отказе в возмещении НДС (полностью, либо частично)), в последующем направлено требование, суммы неоплаченной недоимки, в котором позволяют предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления.

Одним из нерешенных вопросов является определение момента окончания налоговых преступлений (проблема отнесения их к длящимся, продолжаемым, или простым), будет ли это всегда момент фактической неуплаты налога за соответствующий период (окончание налогового периода), и как быть с положениями ст. 81 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Вопрос окончания налоговых преступлений тесно связан с определением периода «трех финансовых лет подряд». Проблема состоит в том, что законодатель не указал моменты начала и окончания исчисления этого периода. Налоговое законодательство в п. 3 статье 6.1 НК РФ закрепляет порядок исчисления года, как период времени, состоящий из 12 месяцев, следующих подряд (в том числе календарного года). Бюджетное законодательство устанавливает, что финансовый год соответствует календарному году и исчисляется с 1 января по 31 декабря (статья 12 Бюджетного кодекса Российской Федерации) . При этом согласно п. 12 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления » даже если сроки уплаты налогов выходят за пределы трехлетнего периода и эти сроки истекли, налоги могут учитываться при определении крупного (особо крупного) размера неуплаченных налогов. В юридической практике встречаются ситуации, когда уклонение от уплаты налогов происходит на протяжении периода, превышающего три финансовых года. Нередко правоохранительные органы в погоне за показателями абсолютно игнорируют единство умысла на совершение преступления, дробят единое сложное преступление на несколько эпизодов. В таком случае в одной организации может быть выявлено не одно, а например, два налоговых преступления, что соответственно влияет на назначение наказания виновным лицам.

Таким образом, существующее в настоящий момент правило исчисления крупного и особо крупного размера налогов может привести к нарушениям прав налогоплательщиков, а также интересов правосудия.

Есть и еще несколько моментов, которые крайне осложняют квалификацию налоговых преступлений. Например, решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть признано судом недействительным по чисто формальным процессуальным основаниям (процедурным, п. 14 ст. 101 НК РФ), хотя бы из-за того, что лицу, в отношении которого проводилась проверка, не была предоставлена возможность лично или через представителя участвовать в рассмотрении ее материалов (дополнительных материалов налогового контроля). Дополнительным основанием для невозможности привлечения к уголовной ответственности может служить статья 90 УПК РФ. И достаточно обсуждаемое постановление Конституционного Суда РФ от 21.12.2011 «По делу о проверке конституционности положений статьи 90 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации в связи с жалобой граждан В.Д.Власенко и Е.А.Власенко» . Кроме того, на практике возникают ситуации, при которых преступность деяния образуют действия, совершавшиеся не весь проверяемый налоговым органом период времени и не по всем налогам, отраженным в решении о привлечении к ответственности, о которых было указано ранее.

Отсутствие конкретного потерпевшего также затрудняет квалификацию налоговых преступлений. Законодательство в данном случае противоречиво. В одних случаях оно предписывает признавать потерпевшими налоговые инспекции (п.24 постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 № 64 (при рассмотрении уголовных дел)), для обращения в районные суды с соответствующими гражданскими исками о взыскании с виновных лиц в доход государства соответствующих сумм налогов, пеней, штрафов в рамках уголовного судопроизводства (пп.16 п. 1 ст. 31 НК РФ). С другой стороны, законодательство не предоставляет налоговому органу право на обжалование постановления об отказе в возбуждении уголовного дела по материалам проверки, направленной в следственный комитет, поскольку налоговые органы в данном случае выступают от имени государства и их права никак не затрагиваются и не нарушаются вынесенными постановлениями об отказе в возбуждении уголовного дела.

Несомненно, налоговые преступления представляют повышенную сложность в их квалификации и расследовании, что определяется их спецификой. Представляется, что особое внимание к налоговым преступлениям должно проявляться со стороны правовой науки, законодателей и следственной практики. Данный вид преступлений является «прогрессирующим», нарушения приобретают все более массовый характер, становятся более изощренными и опыт расследований должен накапливаться с целью выявления общих закономерностей совершения преступлений, сокрытия следов, что в итоге должно способствовать успешному их расследованию.

Резко контрастным является количество выявленных фактов сокрытия доходов и иных налоговых преступлений, по сравнению с количеством возбужденных уголовных дел и, еще больше, по сравнению с количеством направленных в суды. Это объясняется не только несовершенством налогового и уголовного законодательства, но и неэффективным использованием при расследовании налоговых преступлений результатов первоначальных следственных действий, которые дают при расследовании данной категории уголовных дел около половины доказательственной информации уже на первоначальном этапе. Практика свидетельствует, что отсутствие опыта расследования налоговых преступлений, общие недостатки работы налоговых органов, следователей и сотрудников полиции снижают эффективность расследования. Это приводит к случаям незаконного возбуждения уголовных дел и необоснованного отказа в возбуждении уголовных дел.

Конечно, в объеме одной статьи невозможно раскрыть и даже хотя бы обозначить все проблемы квалификации налоговых преступлений. Представляется, что путями разрешения этих проблем могут быть следующие: реформа законодательства, реструктуризация правоохранительных и контрольных органов, профессиональный отбор и профессиональная подготовка работников по расследованию налоговых и экономических преступлений, разработка информационного обеспечения о современных способах совершения налоговых преступлений и возможностях их расследования, информационные базы данных.

Необходимо выработать единый подход к уголовно-правовой характеристике преступлений, так как среди ученых нет единого мнения по отдельным положениям. Методика расследования налоговых преступлений достаточно скудно освещена в работах по данной теме. Следует отметить, что способов совершения налоговых преступлений достаточно много по сравнению с другими преступлениями, и каждый день они совершенствуются. Поэтому целесообразно выделять каждый способ отдельно и разрабатывать по нему методику расследования, для наиболее эффективного и быстрого раскрытия преступления. Однако разработка таких методик помогла бы следователям ориентироваться в многообразии способов совершения преступлений, что привело к увеличению раскрываемости преступлений в налоговой сфере и привлечения виновных лиц к уголовной ответственности.

Литература:

Федеральный закон от 29 декабря 2009 г. № 383-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» //СЗ РФ. – 2010. – № 1. – Ст. 4.

Федеральный закон от 28 декабря 2010 г. № 404 – ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием деятельности органов предварительного следствия» // СЗ РФ. – 2011. – № 1. – Ст. 16.

Федеральный закон от 06 декабря 2011 г. № 407-ФЗ «О внесении изменений в статьи 140 и 241 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации» //СЗ РФ. – 2011. – № 50. – Ст. 7349.

Налоговый кодекс Российской Федерации: части первая и вторая. – М.: Омега-Л. 2011. – С.7.

Бюджетный кодекс Российской Федерации. - М.: Омега-Л. 2012. – С.14.

Бюллетень Верховного Суда Российской Федерации. – 2007. – № 3.

СЗ РФ. – 2012. – № 2. – Ст. 398.

по праву и юриспруденции на тему «Налоговые преступления: проблемы квалификации»

На правах рукописи

Сиюхов Аскербий Русланович

Налоговые преступления: проблемы квалификации (по материалам Краснодарского края и Республики Адыгея)

12.00.08 - уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право

Краснодар 2000

Диссертация выполнена на кафедре уголовного права и криминологии Кубанского государственного университета.

Научный руководитель - кандидат юридических наук, доцент Коняхин В.П.

Официальные оппоненты - доктор юридических наук, профессор

Лопашенко Н.А.

Заслуженный юрист Кубани, кандидат юридических наук Бикмашев В.А.

Ведущая организация - Ростовский юридический институт МВД России

Защита состоится 13 декабря 2000 г. в 14 час. 30 мин. На заседании диссертационного совета К.063.73.06 в Кубанском государственном университете: 350040, г.Краснодар, ул.Ставропольская, 149, ауд. №231.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Кубанского государственного университета.

Ученый секретарь

диссертационного совета кандидат юридических наук, доцент

М.В.Феоктистов

Общая характеристика диссертации

Вызывает тревогу и то обстоятельство, что количество налоговых преступлений в последние годы стабильно растет, причем опережая по темпам своего роста иные экономические преступления. Так, в 1993 г. в России было возбуждено 600 уголовных дел данной категории, в 1994 году - 2500, а в 1999 г. - 7349.

Однако, в указанных исследованиях целый ряд вопросов, имеющих теоретическую и практическую значимость, не получил должного и единообразного освещения. Квалификация налоговых преступлений рассматривалась в них несколько фрагментарно, лишь в виде отдельных аспектов и ситуаций, возникавших по мере накопление опыта применения соответствующих уголовно-правовых норм. Определенное влияние в данном отношении оказали и законодательные новеллы, которые трижды за последние несколько лет вносили существенные коррективы в редакцию статей УК, предусматривающих ответственность за налоговые преступления.

В результате этого представители правоохранительных и судебных органов, сталкивающиеся с данной проблемой, нередко испытывают затруднения и даже допускают ошибки при квалификации налоговых преступлений. Так, в 1999 году следственными подразделениями Управления федеральной службы налоговой полиции РФ по Краснодарскому краю прекращено за отсутствием события либо состава преступления 108 уголовных дел, что в три раза превышает средний показатель но Северному Кавказу.

В свете изложенного, обращает на себя внимание и то, что судебная практика по налоговым преступлениям невелика по сравнению с иными распространенными экономическими преступлениями. Так, в 1999 году в России выявлено 20436 налоговых правонарушений, возбуждено 7349 уголовных дел, осуждено же 1280 лиц1 (в Краснодарском крае осуждено 139 лиц, Республике Адыгее - 7). Между тем, по оценкам специалистов Федеральной службы налоговой полиции России, количество возбуждаемых по фактам нарушения налогового законодательства уголовных дел в ближайшем будущем может возрасти до 15-20 тыс. в год.2

Все вышеизложенное в целом и обусловило выбор темы и творчески» замысел настоящей работы.

Цели и задачи исследования. Целями диссертационного исследования являются выявление современного состояния в сфере борьбы с налоговыми преступлениями, углубленный уголовно-правовой анализ норм, преду-

1 Итоги работы ФСНП России в 1999 году // Налоговая полиция. 2000. № 3. С2.

2 Кучеров И.И. Налоговая преступность и причины ее возникновения. // Уголовное право

1Q9Q No V Г.. 68.

сматривающих ответственность за их совершение, разработка рекомендаций по дальнейшему совершенствованию уголовного законодательства об этих преступлениях и оптимизации процесса их квалификации.

Изучение особенностей современного состояния, структуры и динамики налоговых преступлений на территории Российской Федерации. Обобщение положительного законотворческого опыта зарубежных стран в области борьбы с преступлениями в сфере налогообложения. Анализ элементов и признаков составов налоговых преступлений. Разрешение проблемных ситуаций в законодательном описании "и юридической оценке деяний, направленных на уклонение от уплаты налогов.

Научная новизна диссертационного исследования, заключается в том, что оно представляет собой, по существу, одну из первых попыток всестороннего комплексного анализа проблемных вопросов квалификации налоговых преступлений. В отличие от предыдущих исследований, этот анализ проводился с учетом новой редакции статей 198 и 199 УК РФ и принятых частей I и Б Налогового кодекса РФ, на базе региональных материалов су-дебно-следственной практики Краснодарского края и Республики Адыгея, с широким использованием современного уголовного законодательства таких зарубежных государств, как Великобритания, Германия, Испания, Италия, Латвия, США, Финляндия.

Основное положения, выносимые на защиту:

Налоговые преступления - предусмотренные уголовным законом общественно опасные деяния, посягающие на общественные отношения, возникающие по поводу исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля. К ним по действующему уголовному законодательству относятся деяния, предусмотренные ст. 198 и ст. 199 УК РФ. В остальных пре-

ступлениях в сфере экономики налоговые правоотношения могут выступать в качестве дополнительного или факультативного объекта.

Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - это противоправное умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов (взносов). Данную дефиницию целесообразно отразить в диспозиции ст.ст. 198 и 199 УК РФ либо в примечаниях к ним.

Расширить содержание такого квалифицирующего признака ч. 2 ст. 199 УК как «неоднократность», дополнив примечание к этой статье пунктом 2 .следующего содержания: «Неоднократным признается совершение преступления, если ему предшествовало совершение одного или более преступлений, предусмотренных сг.ст. 199,198 и 194 УК РФ».

Исключить из. Постановления Пленума Верховного суда № 8 от 4 июля 1997 г. «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов», пункт 4, так как он противоречит основным принципам гражданского и налогового права.

Теоретическое и практическое значение состоит в первую очередь в том, что его результаты могут быть учтены в правотворческой деятельности законодательных органов, при разработке руководящих разъяснений Пленума Верховного Суда по данным вопросам, а также в деятельности органов следствия и суда по разрешению конкретных уголовных дел. Предложения и выводы диссертационного исследования могут быть использованы в преподавании курса уголовного права и криминологии в юридических вузах страны. Кроме того, представляется, что данное исследование в какой-то мере позволит восполнить пробелы в уголовно-правовой науке по проблемам квалификации налоговых преступлений.

Объем и структура диссертации. Диссертация выполнена в объеме, соответствующем предъявляемым к ней требованиям. Структура работы обусловлена целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка из 210 наименований.

Во введении характеризуется актуальность темы, творческий замысел, методология, новизна и значимость диссертационного исследования.

Первая глава «Общая социально-правовая характеристика налоговых преступлений» начинается с исследования исторического аспекта регламентации уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов в отечественном законодательстве. Автор приходит к выводу, что отношения в поле налогообложения с древнейших времен всегда находились в сфере пристального внимания со стороны государства. Впервые в законодательном порядке налоги в России закрепляются лишь в Х1У-ХУ в.в., когда на смену натуральному обмену приходит денежный рынок. Установление уголовной ответственности за нарушения в налоговой сфере относится к XVII веку. Отмечается применение низменно жестких санкций к лицам, нарушающим отношения в сфере налогообложения.

Значительное внимание уделено истории последних лет, которая показывает, что несмотря на отсутствие вплоть до 1986 года в УК РСФСР 1960

г. специальных норм, предусматривающих ответственность за нарушение налогового законодательства, уголовное преследование в этой сфере все же осуществлялось. Лица, уклонявшиеся от уплаты налогов, привлекались по ст. 94 УК РСФСР и, в зависимости от различных обстоятельств, по ст. 170, 172 либо по ст. 153 УК РСФСР.

Во втором параграфе раскрывается понятие налоговых преступлений в современном уголовном праве. Несмотря на то, что указанное понятие отсутствует в законодательстве, тем не менее, оно широко используется в уголовно-правовой науке и в отдельных нормативных актах. Однако единое мнение о том, какие именно преступления следует отнести к налоговым, отсутствует.

С точки зрения автора, при определении понятия налоговых преступлений необходимо исходить из того, на какие именно отношения направлено общественно опасное деяние. Данный вывод следует из того, что в действующем УК налоговые правоотношения в различных составах преступлений в сфере экономической деятельности могут выступать в качестве основного, дополнительного либо же факультативного объекта посягательства. Наиболее точным критерием, позволяющим отграничить налоговые преступления от иных преступлений, наносящих вред отношениям в сфере налогообложения, является непосредственный объект посягательства. В свете изложенного, к налоговым следует относить преступления, предусмотренные ст. 198 и ст. 199 УК РФ. Другие же преступления (см., напр., ст.ст. 171-174, 176, 193 УК РФ и др.) в которых рассматриваемые отношения не являются основным объектом посягательства, хотя им и причиняется вред, следует отнести к преступлениям, которые сопряжены с нарушением налогового законодательства.

Далее автором определяется понятие уклонения от ушаты налогов или страховы;. взносов в государственные внебюджетные фонды, которое является ключевым в диспозициях ст.ст. 198 и 199 УК. Отмечается, что, уклоняясь от уплаты налогов (взносов), лицо либо желает уменьшить сумму платежей, либо же стремится вообще избежать их уплаты. Поэтому суть уклонения от уплаты налогов или страховых взносов состоит в совершении налогоплательщиком целенаправленных действий либо в бездействии, позволяющих ему уменьшить обязательные выплаты в виде налогов или страховых взносов либо изОежать их. Однако уголовно наказуемое ^влонсьис от

уплаты налогов (взносов) следует отличать от налогового планирования -деятельности налогоплательщика по использованию допустимых законом способов, приемов, равно как и пробелов в законодательстве с целью уменьшения обязательных выплат в виде налогов или сборов либо полного избавления от них. Такие действия налогоплательщика, хотя формально и подпадают под признаки диспозиции статей 198 или 199 УК РФ, не могут признаваться уклонением от уплаты налогов или страховых взносов потому, что они носят законный характер. Данное положение обоснованно как основными юридическими принципами (такими как неприкосновенность частной собственности), так и практикой большинства зарубежных стран.

Общественная опасность уклонения от уплаты налогов (взносов) заключается в умышленном невыполнении конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы. Таким образом, уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - это противоправное умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов (взносов). Во избежание неправильного толкования рассматриваемых уголовно-правовых норм предлагается включить данное понятие в диспозицию статей 198 и 199 УК РФ, либо в примечание к этим статьям.

Далее автор выделяет основные признаки, отличающие налоговые преступления от иных налоговых правонарушений: 1) повышенная общественная опасность, проявляющаяся, в первую очередь, в размере причиненного бюджету реального ущерба; 2) умышленная форма вины, тогда как другие правонарушения могут совершаться и по неосторожности.

В третьем параграфе анализируется современное состояние налоговых преступлений и социальная обусловленность уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за их совершение. Автором делается вывод о том, что в последние годы налоговые преступления стали одним из наиболее опасных видов экономической преступности. Анализируется соответствующая региональная статистика в сравнении с общероссийскими данными, которые частично приведены выше. Так, в Краснодарском крае в 1998 году по налоговым преступлениям возбуждено 220, в Республике Адыгея -22 уголовных дела по налоговым преступлениям. Направлено в суд за этот же период в Краснодарском крае - 65, Адыгее - 7 уголовных дел. В 1999 го-

ду в Краснодарском крае возбуждено 714, в Республике Адыгея - 84 уголовных дела, направлено в суд соответственно 136 и 6 уголовных дел. Незначительное количество дел, направленных в суд, отчасти объясняется тем, что с 27 июня 1998 года в соответствии с п.2 Примечания к ст. 198 УК РФ освобождаются от уголовной ответственности лица, впервые совершившие рассматриваемые преступления, если они способствовали их раскрытию и полностью возместили причиненный ущерб. Большинство уголовных дел прекращается по указанному основанию на стадии предварительного следствия. Сумма ущерба, возмещенного по оконченным уголовным делам в 1999 году, составила в Краснодарском крае 202524 тыс. руб., в Республике Адыгея -354000 тыс. руб. Общий ущерб по двум указанным регионам составляет около 2/3 от всей его суммы по Северному Кавказу. Однако, приведенные данные далеки от истинной картины. Согласно результатам исследований, проведенных Белоусовой С.С.. Гладких Р.Б., Котом АХ. латентность налоговых преступлений составляет не менее 95 %.

В сравнении с общеуголовными преступлениями основные причины и условия, способствующие их совершению, существенно отличаются и подразделяются на социально-экономические, политические и правовые. Совокупность их является фактором, вызывающим не только появление налоговых преступлений, но и увеличение их количества и масштаба. Социальная обусловленность уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за рассматриваемые преступления, определяется рядом объективных и субъективных факторов (социально-экономическим, нормативным, криминологическим, международно-правовым), а также значимостью общественных отношений, которым причиняется вред.

Отмечается, что криминологические параметры личности преступников, уклоняю!_досся от уплаты налогов, существенно отличаются от характеристики лиц, совершивших общеуголовные преступления. Подавляющее большинство среди них - 74 % - мужчины. Это объясняется тем, что в 80 % случаев к ответственности за указанные преступления привлекались руководители предприятий, среди которых мужчины явно преобладают. Основную группу налоговых преступников составляют лица в возрасте от 30 до 50 лет (75 %). Причем для них характерен высокий образовательный уровень: 58 %

осужденных имели высшее образование, неполное высшее образование или ученую степень, а 22% - среднее специальное образование.

Вторая глава диссертации «Состав налоговых преступлений как юридическое основание их квалификации» посвящена непосредственному анализу содержания его элементов и признаков.

В первом параграфе дается характеристика объекта и предмета налоговых преступлений. Родовым объектом этих преступлений является охраняемая уголовным законом система общественных отношений, складывающихся в процессе экономической деятельности. За основу определения видового объекта рассматриваемых преступлений нужно брать ту часть бюджетных отношений в финансовой сфере, которая касается установления и введения налогов. Видовой объект налоговых преступлений представляет собой всю совокупность отношений по взиманию налогов и сборов, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Непосредственным объектом налоговых преступлений охватываются отношения, возникающие между конкретным налогоплательщиком и государством по поводу исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля.

Исходя из общетеоретических положений об объекте преступления, автор выражает несогласие с мнением о том, что предметом налогового преступления является декларация о доходах либо отчетность предприятия. Действительно, внося в декларацию (отчетность) ложные сведения, лицо воздействует на предмет внешнего мира и в последующем уклоняется посредством совершенных им действий от уплаты налогов. Однако, общественные отношения, являющиеся объектом налоговых преступлений, нарушаются не по причине того, что преступник внес в декларацию или иную отчетность ложные сведения, а по причине того, что он не уплатил денежные суммы, подлежащие внесению в бюджет в виде налогов либо страховых взносов (хотя бы и с помощью той же искаженной декларации). В связи с этим, предметом налоговых преступлений по мнению автора являются денежные средства, подлежащие, в соответствии с законодательством, внесе-

нию налогоплательщиком в бюджет либо во внебюджетные фонды в виде налогов или страховых взносов и недополученные государством.

В диспозициях статей 198 и 199 не указаны конкретные виды налогов (взносов), так как они варьируются в зависимости от состояния экономики в государстве и его социально-экономической политики. Следовательно, вид налога на установление объекта этих преступлений не влияет. Главное требование, чтобы обязанности по его уплате на момент совершения преступных действий (бездействия) были возложены на лицо и противоправно им нарушены.

Во втором параграфе исследуются вопросы квалификации налоговых преступлений по объективной стороне. Отмечается, что последняя характеризуется как действием, так и бездействием, причем обязательно нарушающими нормы налогового законодательства.

Аргументируется вывод о том, что составы налоговых преступлений относится к разряду материальных.

Совершение налогового преступления в крупном или особо крупном размере характеризует именно последствия (в виде упущенной государством выгоды), а не деяние, поскольку деяние само по себе может не иметь криминального характера (например, непредставление декларации). Кроме того, одни и те же деяния, совершенно не отличающиеся друг от друга (например, включение ложных сведений в декларацию), при их совершении могут повлечь различные последствия - крупный, особо крупный либо же вообще несущественный ущерб. В данном случае, нанесение ущерба в определенном размере охватывается умыслом преступника и именно его реализация в виде неуплаты налогов на определенную сумму и должна являться основанием для привлечения лица к уголовной ответственности. В свете изложенного диссертант предлагает во избежание дальнейших споров дополнить Постановление Пленума Верховного Суда № 8 от 4 июля 1997 г. «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» новым пунктом, увязывающим момент окончания налоговых преступлений с наступлением общественно опасных последствий в виде недополучения государством соответствующих налогов (взносов) и указывающим на необходимость установ-

ления причинной связи между этими последствиями и нарушением налогоплательщиком возложенных на него обязанностей.

Значительное внимание автор уделяет формам и способам совершения налоговых преступлений. Отмечается, что п.З упомянутого Постановления Пленума Верховного Суда по данному поводу необоснованно сужает объективную сторону налоговых преступлений, поскольку относит к включению в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах "умышленное указание в декларации любых не соответствующих действительности сведений о размерах доходов или расходов". Данная формулировка не охватывает действия по внесению в декларацию ложных данных о праве на льготы либо о том, что с полученного дохода налогоплательщиком уже ранее уплачен налог и т.п. В целях устранения этого недостатка, предлагается изложить абзац 1 п.З указанного постановления в следующей редакции. "Под включением в декларацию либо в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах следует понимать внесение в них любых заведомо ложных сведений, влекущих необоснованное уменьшение суммы налога".

Число способов совершения налоговых преступлений не может быть ограниченным. Уклонение от уплаты налогов "иным способом" предусматривает совершение любых деяний, влекущих умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов при условии, что они носят противоправный характер и влекут за собой неуплату налога в крупном или особо крупном размере. Обобщение судебно-следственной практики Краснодарского края и Республики Адыгея позволяет отнести к таким способам, в частности, неуплату налога, связанную с обманом контролирующих органов относительно объекта налогообложения, а также других обстоятельств, влияющих на правильное исчисление налога или взноса. Например, обман может заключаться в заведомо ложных ссылках на отсутствие денежных средств при наличии их у налогоплательщика на самом деле. Среди изученных уголовных дел уклонение от уплаты налогов «иным» способом по ст. 199 УК встречалось в 22 %, а по ст. 198 УК в 63 % случаев. Далее в диссертации для сравнения рассматривается аналогичная практика зарубежных стран. В частности, в Италии специальной нормой в Декрете Президента Республики от 29 сентября 1973 г. (ст. 97) установлена уголовная ответст-

венность за задержку уплаты налогов. Наказание не применяется, если налогоплательщик докажет, что не мог уплатить налог по причине материальных затруднений.

При определении в денежном выражении размера неуплаченного налога следует исходить из следующего. По ст. 198 УК РФ нужно квалифицировать уклонение от уплаты любого налога, обязанность по уплате которого возложена на физическое лицо (подоходный налог, единый налог на вмененный доход, налог на имущество, налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения и др.1).

Автором рассматривается вопрос о том, как определять размер неуплаченных налогов в денежном выражении, если налогоплательщик уклонился от уплаты нескольких налогов и (или) страховых взносов; можно ли их суммировать для установления размера причиненного ущерба? Отмечается, что применительно к физическим и юридическим лицам данный вопрос решен законодателем неоднозначно. Так, в примечании к ст. 198 УК указано, что уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченного налога и (или) страхового взноса (курсив наш - A.C.) в государственные внебюджетные фонды превышает двести минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном - пятьсот минимальных размеров оплаты труда. Говоря о налоге и страховом взносе в единственном числе, законодатель тем самым констатирует: если физическое лицо уклонилось от уплаты нескольких налогов (например, подоходного налога и налога на имущество), то суммировать их для установления размера ущерба, необходимого для квалификации по ст. 198 УК нельзя; каждый налог (равно как и взнос) должен исчисляться самостоятельно. Аналогичная ситуация в ст. 199 УК РФ, предусматривающей ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов с юридических лиц, разрешается иным обра-

1 С 1 января 2001 года в соответствии со ст. 2 Федерального закона № 118-ФЗ от 05.08.2000 «О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ», Закон РСФСР от 7 декабря 1991 г. № 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» утрачивает силу и на основании гл. 23 ч. II Налогового кодекса РФ вместо подоходного налога будет взиматься налог на доходы физических лиц.

зом. В примечании к данной статье о налогах и взносах говорится во множественном числе. Следовательно, правильным будет определение размера причиненного уклонением от уплаты налогов ущерба путем суммирования различных налогов (взносов), неуплаченных юридическим лицом.

На практике нередки случаи, когда одно лицо, являясь руководителем одновременно нескольких предприятий в один и тот же период, уклоняется от уплаты налогов (взносов) на каждом из них. По мнению диссертанта, при квалификации таких действий для определения размера ущерба необходимо суммировать все соответствующие суммы налогов (взносов), от уплаты которых уклонилось указанное лицо. Данный вывод следует из того, что виновный совершает посягательство на один и тот же объект и предмет. Предметом преступления в этом случае являются все денежные суммы, которые лицо обязано заплатить в качестве налогов или взносов в бюджет в данном отчетном периоде.

Одним из дискуссионных вопросов, рассматриваемых в диссертации, является вопрос о стадиях совершения налоговых преступлений. Автором обосновывается позиция, что все умышленные действия лица, направленные на уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, выявленные до того, как наступил отчетный период, не доведенные до конца по причинам, не зависящим от воли лица, являются приготовлением к этим преступлениям. Данный вывод следует из того, что исполнение обязательства по уплате налога или соответствующего взноса ставится под непосредственную угрозу лишь в случае истечения срока представления отчетности либо представления её с заведомо ложными сведениями. Если же преступная деятельность лица предотвращена после этого, но до окончания последнего срока уплаты налога, она должна квалифицироваться как покушение.

Принимая во внимание, что предварительная деятельность, предшествующая моменту окончания налоговых преступлений (искажение учета, отчетности, непредставление отчетных документов, неучет объектов налогообложения, фальсификация и уничтожение бухгалтерских документов и т.п.),

уже обладает значительной общественной опасностью и наносит существенный вред охраняемым законом интересам и несет в себе, предлагается дополнить Уголовный кодекс РФ статьей 197-1 «Нарушение правил бухгалтерского учета». Борьба с налоговыми преступлениями станет более эффективной, если она будет осуществляться не со свершившимся фактом, когда, зачастую, отсутствуют какие-либо следы совершения преступления, а на стадии подготовки к нему. Предложения об этом высказывались и ранее, но в отличие от предыдущих исследователей, автором предлагается иная, на его взгляд, более полная и точная редакция данной статьи:

1. Нарушение правил ведения бухгалтерских документов, внесение в них заведомо искаженных данных о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, несвоевременное или неполное представление бухгалтерской отчетности, а равно неправомерное уничтожение бухгалтерских документов, -

наказывается штрафом в размере от двухсот до пятисот минимальных размеров оплаты труда или лишением свободы на срок до одного года с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.

2. Те же деяния, совершенные:

а)лицом, ранее совершившим преступление, предусмотренное настоящей статьей,

б)группой лиц по предварительному сговору, -

наказывается штрафом в размере от пятисот до восьмисот минимальных размеров оплаты труда, либо лишением свободы на срок до трех лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет.

В третьем параграфе, который посвящен субъективной стороне налоговых преступлений, автором излагается и обосновывается позиция о том, что данный элемент состава характеризуется только умышленной формой вины, причем умысел может быть не только прямым (как полагают, И.И.Кучеров, Ю.АЛебедев, А.Я.Марков, Н.А.Малкин, В.П.Панатушин и др.) но также и косвенным (как считает, например, А.В.Успенский). Некоторые авторы высказывались о возможности привлечения к уголовной ответственности за неумышленное уклонение от уплаты налогов (например, П.СЛпп).

Однако, к выводу об умышленном характере налоговых преступлений приводит анализ диспозиций статей 198 и 199 УК. Буквальное толкование термина «уклонение» свидетельствует об осознанности и целенаправленности данного деяния. В этом же убеждает и указание законодателя на заведомо искаженный характер включаемых в декларацию, либо в бухгалтерские документы сведений о доходах или расходах. Косвенный умысел возможен, например, при уклонении от уплаты налогов (взносов) путем бездействия, когда при отсутствии корыстного мотива лицо не представляет декларацию либо отчетность предприятия в налоговые органы, осознавая общественную опасность своего поведения и безразлично относясь к факту неполучения государством соответствующих денежных средств. На практике, тем не менее, косвенный умысел встречается редко: лишь в 2% из изученных уголовных дел.

Мотив налоговых преступлений имеет преимущественно корыстную направленность. Однако он может быть выражен и в стремлении к развитию производства, погашению кредитов, выплате заработной платы, а также в карьеризме, ложно понятом чувстве социальной справедливости и т.п.

Цель налоговых преступлений может заключаться как в снижении размеров налога, подлежащего уплате в бюджет, так и в полной его неуплате с сохранением денежных средств в своем распоряжении и использованием их по своему усмотрению. Установление цели имеет важное значение при квалификации налоговых преступлений и в некоторых случаях может служить основанием для квалификации по иным статьям УК РФ, например, при конкуренции уклонения от уплаты налогов и хищения.

В четвергом параграфе, приступая к характеристике субъекта налоговых преступлений, автор исходит из того, что он относится к категории специальных. Основные требования, предъявляемые к субъекту, заключаются в том, чтобы лицо, уклонившееся от уплаты налогов (взносов), было обязано это сделать, либо совершить определенные действия, предписанные законом и обеспечивающие уплату налогов (страховых взносов).

Таким образом, субъектом преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, выступает не любое физическое лицо, на которое законом возложены обязанности, связанные с уплатой налогов (страховых, взносов), а лишь непосредственно получившее налогооблагаемый доход, то есть палогоплатель-

щик. Законные представители налогоплательщиков, лица, выполняющие роль налоговых агентов, работники банков, осуществляющих перечисление денежных средств в бюджет, не могут быть субъектами - исполнителями этих преступлений. В случае, если результатом их действий стало непоступление налогов (взносов) в соответствующий бюджет или фонд с доходов других лиц, ответственность для них наступает по другим статьям, например, по ст. 165 УК РФ.

При уклонении от уплаты налогов с организаций (ст. 199 УК), субъектами - исполнителями преступления могут быть три категории лиц. Это - руководитель организации, главный (старший) бухгалтер (либо лица, фактически исполнявшие их обязанности) а также лица, непосредственно составившие бухгалтерскую отчетность.

Организаторами, подстрекателями и пособниками налоговых преступлений могут быть должностные лица государственных органов, в том числе налоговых, любые сотрудники организации, учредители, акционеры, работники банковской сферы и иные лица, так или иначе принимавшие участие в совершении указанных преступлений. Деяния таких лиц квалифицируются как соучастие в совершении налоговых преступлений.

Третья глава диссертации называется «Квалификация налоговых преступлений при отягчающих обстоятельствах. Соотношение налоговых преступлений со смежными составами преступлений».

Квалифицирующие признаки налоговых преступлений, а именно, особо крупный размер и специальный рецидив предусмотрены и в ч. 2 ст. 198 и в ч.2 ст. 199 УК РФ.

Квалификация содеянного при уклонении от уплаты налогов (взносов) в особо крупном размере затруднений не вызывает. В основу определения особо крупно э размера (также как и крупного) положены два критерия: 1) сумма неуплаченных налогов (страховых взносов), и 2) минимальный размер оплаты труда, установленный законодательством РФ на момент окончания совершения налогового преступления.

По признаку предшествующей судимости квалифицируется уклонение от уплаты налогов (взносов) в случае, если лицо, его совершившее, на момент окончания этого преступления имело судимость по ст.ст. 198, 199 либо 1У4 УК Фигурирование в приведенном перечне и. 194 УК, прсдустйтр;;-

вающей ответственность за уклонение от уплаты таможенных платежей, вполне оправдано, так как последние входят в налоговую систему РФ (ст. 13 Налогового Кодекса РФ), что только подтверждает явное сходство указанного деяния с налоговыми преступлениями.

Применительно к уклонению от уплаты налогов с организаций законодателем установлены дополнительные квалифицирующие признаки: совершение его группой лиц по предварительному сговору (п. «а» ч.2 ст. 199 УК) и неоднократно (п. «в» ч.2 ст. 199 УК).

При уклонении от уплаты налогов (взносов) по предварительному сговору группой лиц действия всех членов группы квалифицируются непосредственно по п.«а» ч.2 ст. 199 УК РФ. Помимо общих правил квалификации групповых преступлений, в данном случае необходимо учитывать следующее: каждый член группы (соучастник) должен нести ответственность за преступление, исходя из всей денежной суммы, на уклонение от уплаты которой был направлен его умысел, независимо от того, как впоследствии сокрытая сумма была распределена.

Наибольшие сложности вызывает применение такого квалифицирующего признака, как неоднократность. Это связано с особенностями объективной стороны данных преступлений - возникновение преступного умысла, его реализация и момент окончания уклонения от уплаты налогов (взносов) значительно отодвинуты друг от друга во времени. В такой ситуации возможно наложение (пересечение) по содержанию и времени аналогичных действий по совершению другого налогового преступления. По состоянию на сентябрь 1997 года в Краснодарском крае не было выявлено ни одного налогового преступления, совершенного неоднократно. В настоящее время удельный вес таких преступлений в указанном регионе и в Республике Адыгея составляет не более 5 % от общего их количества.

По общему правилу как неоднократное уклонение от уплаты налогов с организаций надлежит квалифицировать действия виновного, совершившего два раза и более деяние, предусмотренное ст. 199 УК РФ, независимо от того, был ли он осужден за ранее совершенное деяние (при условии что судимость не снята и не погашена), являлся исполнителем или соучастником преступления и было ли ранее совершенное деяние оконченным преступлением или покушением не преступление.

Совершение преступлений, предусмотренных ст. 198, 194 УК РФ не образует неоднократности, что, по мнению автора, является существенным недостатком диспозиции ст. 199 УК РФ. В связи с этим, предлагается в примечание к данной статье внести соответствующие коррективы, т.е. распространить зону действия признака неоднократности и на случаи совершения указанных преступлений. В частности, дополнить его пунктом 2 следующего содержания: «Неоднократным признается совершение преступления, если ему предшествовало совершение одного или более преступлений, предусмотренных ст.ст. 199,198 и 194 УК РФ».

Во втором параграфе третьей главы, переходя к рассмотрению вопросов соотношения налоговых преступлений с иными сходными преступлениями в сфере экономической деятельности, автор отмечает, что эта проблема сводится по сути к квалификации налоговых преступлений по совокупности с другими преступлениями либо к конкуренции норм.

По мнению диссертанта, совокупность налоговых преступлений с иными преступлениями в сфере экономической деятельности может быть идеальной и реальной. С одними из этих преступлений (например, с преднамеренным банкротством, фиктивным банкротством) возможна идеальная совокупность, с другими (например, с хищениями, незаконным предпринимательством, легализацией (отмыванием) денежных средств или иного имущества, приобретенных незаконным путем) - только реальная совокупность преступлений.

Анализируя действующее законодательство, автор аргументирует вывод о том, что для квалификации преступлений по ст.ст. 198 и 199 УК РФ необходимо установить, что источник получения объектов налогообложения, от уплаты налогов с которых уклоняется лицо, носит, законный характер. В

нршиыши случае иидскппиь диллпи КВшнафНцгГриййТиСл ПС НПиМ СССТ2СТСТ

вующим статьям Уголовного Кодекса. В свете изложенного необходимо исключить пункт 4 Постановления Пленума Верховного суда № 8 от 4 июля

1997 «О нехоторых вопросах применишя судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов», так как содержащееся в нем указание о привлечении лиц, осуществляющих незаконную предпринимательскую деятельность, к ответственности по совокупности статей 171 и 198 УК РФ противоречит основным принципам гражданского и налогового права.

Далее в диссертации рассматриваются случаи, когда нормы о налоговых преступлениях вступают в конкуренцию с иными нормами Особенной части УК. Так, подделка документов, явившихся впоследствии средством уклонения от уплаты налога, например, при внесении заведомо искаженных данных в декларацию (ст. 198 УК) либо в бухгалтерские документы (ст. 199 УК), равно как и последующее их использование, в соответствии с правилом о конкуренции части и целого, должны квалифицироваться только по ст. 198 либо ст. 199 УК РФ и дополнительной квалификации по ст. 327 либо ст. 292 УК РФ не требуют. В случае умышленного занижения налоговых платежей за землю, также имеет место конкуренция части и целого и ответственность, при наличии соответствующих оснований, должна наступать не по ст. 170 УК РФ, а по ст. 199 УК РФ. Состав, предусмотренный статья 165 УК, имеет сходство с налоговыми преступлениями по объективной стороне (характеру причинения вреда), но отличается от них по объекту и субъекту преступления.

В заключении работы формируются основные выводы диссертационного исследования, наиболее значимые из которых изложены в тексте настоящего автореферата, и даются рекомендации по совершенствованию уголовного закона и практики его применения.

По теме диссертации опубликованы следующие работы: 1. Криминологическая характеристика налоговых преступлений // Труды докторантов, аспирантов, соискателей (Материалы 5-й научно-теоретической конференции, посвященной итогам научно-исследовательской работы за

2. Разграничение стадий налоговых преступлений II Актуальные проблемы уголовного законодательства Российской Федерации. Материалы Всероссийской научно-практической конференции. (29 мая 1998 г.). Краснодар, 1998. С. 256-262.

3. Субъективная сторона налоговых преступлений И Закон и судебная практика. Материалы межвузовской научно-практической конференции. Краснодар, 2000. с. 191-195.

4. Исторические и социальные аспекты уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов // Информационно-аналитический вестник Адыгейского республиканского института гуманитарных исследований. Вып. 3. Майкоп, 2000. С. 250-262.

5. Уклонение от уплаты налогов // Закон и право. 2000. № 4. С. 10-13.

6. Налоговые преступления: определение момента их окончания и квалификация наступивших последствий // Закон и право. 2000. № 7. С. 23-26.

7. Квалифицирующие признаки налоговых преступлений // Правоведение: сб. научн. ст. ученых; Кубан. гос. ун-т. Краснодар, 2000. С. 128-132.

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

Введение.

Глава 1. Общая социально-правовая характеристика налоговых преступлений

1.1.Налоговые преступления в истории отечественного уголовного законодательства.

1.2.Понятие налоговых преступлений в современном уголовном праве и их отличие от иных налоговых правонарушений.

1.3.Современное состояние налоговых преступлений и социальная обусловленность правовых норм, предусматривающих ответственность за их совершение.

Глава 2. Состав налоговых преступлений как юридическое основание их квалификации

2.1.Объект и предмет налоговых преступлений.

2.2.0бъективная сторона налоговых преступлений.

2.3.Субъективная сторона налоговых преступлений.

2.4.Субъект налоговых преступлений.

Глава 3. Квалификация налоговых преступлений при отягчающих обстоятельствах. Соотношение налоговых преступлений со смежными составами преступлений

3.1.Квалификация налоговых преступлений при отягчающих обстоятельствах.

3.2.Соотношение налоговых преступлений со смежными составами преступлений в сфере экономической деятельности.

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

по теме "Налоговые преступления: проблемы квалификации"

Актуальность исследования. Провозгласив наше государство демократическим и правовым, Конституция РФ в статье 7 также зафиксировала, что Российская Федерация - социальное государство, политика которого направлена на создание условий, обеспечивающих достойную жизнь и свободное развитие человека. Для выполнения поставленных задач необходима экономическая база. Именно поэтому Основной закон нашей страны установил: "Каждый обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы" (ст. 57), придав тем самым особую значимость отношениям, возникающим между государством и его гражданами по поводу взимания налогов и иных обязательных платежей. Между тем, по оценке многих криминологов налоговая преступность относится сейчас к числу одной из наиболее опасных разновидностей экономической преступности. Помимо недополучения бюджетом денежных средств, налоговые преступления неизбежно влекут за собой рост сектора теневой экономики, и, как следствие, укрепление организованной преступности.

Вызывает тревогу и то обстоятельство, что количество налоговых преступлений в последние годы стабильно растет, причем опережая по темпам своего роста иные экономические преступления. Так, в 1993 г. в России было возбуждено 600 уголовных дел данной категории, в 1994 году -2500, а в 1999 г. - 7349.

Уклонение от уплаты налогов как социальное явление и как преступное деяние в полном объеме по существу еще только начинает изучаться. Среди трудов, в большей мере посвященных исследованию уголовно-правовых аспектов борьбы с преступлениями в сфере налогообложения, необходимо особо отметить работы Д.М.Беровой, Б.В.Волженкина, А.С.Горелика, Н.А.Лопашенко, И.В.Шишко, Г.Н. Хлупиной и П.С.Яни. Среди криминологических исследований феномена налоговых преступлений следует выделить работы И.И.Кучерова и Л.В.Платоновой. Определенный вклад в разработку проблемы борьбы с налоговыми преступлениями внесли также исследования, проведенные С.С.Белоусовой, А.А.Витвицким, Р.Б.Гладких, П.А.Истоминым, А.Г.Котом, А.П.Кузнецовым, А.В.Сальниковым и И.И.Середой.

Однако, в указанных исследованиях целый ряд вопросов, имеющих теоретическую и практическую значимость, не получил должного и единообразного освещения. Квалификация налоговых преступлений рассматривалась в них несколько фрагментарно, лишь в виде отдельных аспектов и ситуаций, возникавших по мере накопления опыта применения соответствующих уголовно-правовых норм. Определенное влияние в данном отношении оказали и законодательные новеллы, которые трижды за последние несколько лет вносили существенные коррективы в редакцию статей УК, предусматривающих ответственность за налоговые преступления.

В результате этого представители правоохранительных и судебных органов, сталкивающиеся с данной проблемой, нередко испытывают затруднения и даже допускают ошибки при квалификации налоговых преступлений. Так, в 1999 году следственными подразделениями Управления федеральной службы налоговой полиции РФ по Краснодарскому краю прекращено за отсутствием события либо состава преступления 108 уголовных дел, что в три раза превышает средний показатель по Северному Кавказу.

В свете изложенного, обращает на себя внимание и то, что судебная практика по налоговым преступлениям невелика по сравнению с иными распространенными экономическими преступлениями. Так, в 1999 году в России выявлено 20436 налоговых правонарушений, возбуждено 7349 уголовных дел, осуждено же 1280 лиц1 (в Краснодарском крае осуждено 139

1 Итоги работы ФСНП России в 1999 году // Налоговая полиция. 2000. № 3. С.2. лиц, Республике Адыгее - 7). Между тем, по оценкам специалистов Федеральной службы налоговой полиции России, количество возбуждаемых по фактам нарушения налогового законодательства уголовных дел в ближайшем будущем может возрасти до 15-20 тыс. в год.2

Все вышеизложенное в целом и обусловило выбор темы и творческий замысел настоящей работы.

Цели и задачи исследования. Целями диссертационного исследования являются выявление современного состояния в сфере борьбы с налоговыми преступлениями, углубленный уголовно-правовой анализ норм, предусматривающих ответственность за их совершение, разработка рекомендаций по дальнейшему совершенствованию уголовного законодательства об этих преступлениях и оптимизации процесса их квалификации.

Указанные цели обусловили круг взаимосвязанных задач, решение которых составляет концептуальную базу настоящего исследования. К числу основных из них относятся:

Выявление основных этапов формирования и развития отечественного уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления.

Определение уголовно-правового понятия налоговых преступлений и критериев их отграничения от иных правонарушений и преступлений, наносящих вред отношениям в сфере налогообложения. Раскрытие понятия и юридической сущности уклонения от уплаты налогов.

Установление социально-экономических предпосылок уголовной ответственности за налоговые преступления.

2 Кучеров И.И. Налоговая преступность и причины ее возникновения. // Уголовное право. 1999. №3. С. 68.

Изучение особенностей современного состояния, структуры и динамики налоговых преступлений на территории Российской Федерации. Обобщение положительного законотворческого опыта зарубежных стран в области борьбы с преступлениями в сфере налогообложения. Анализ элементов и признаков составов налоговых преступлений. Разрешение проблемных ситуаций в законодательном описании и юридической оценке деяний, направленных на уклонение от уплаты налогов.

Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются отечественное и зарубежное уголовное законодательство об ответственности за налоговые преступления, материалы опубликованной и местной судебной практики по этой категории уголовных дел, статистические данные и результаты конкретно-социологических исследований. Непосредственным предметом исследования - проблемы квалификации налоговых преступлений.

Методология и методика исследования. Методологическую основу исследования составляют общенаучные, а также частно-научные методы познания: историко-правовой, сравнительно-правовой, формально-юридический, системно-структурный, конкретно-социологический и другие.

Нормативную базу исследования образуют следующие источники: отечественное уголовное законодательство (в том числе и ранее действовавшее), законодательство и подзаконные акты иных отраслей права (гражданского, административного, налогового и др.), а также современное зарубежное уголовное законодательство.

В ходе исследования были использованы работы отечественных и зарубежных ученых по теории права, уголовному праву, криминологии, уголовной политике, уголовно-процессуальному и налоговому праву.

Эмпирической основой работы являются общероссийские статистические данные о преступлениях в сфере налогообложения, совершенных на территории России за период с 1992 по 1999 годы; материалы выборочного обобщения 95 уголовных дел, 48 материалов об отказе в возбуждении уголовного дела, 50 приговоров по делам о налоговых преступлениях за период с 1996 по 2000 годы, рассмотренных судами Краснодарского края и Республики Адыгея, а также следственными подразделениями Управлений ФСНП РФ указанных регионов.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в том, что оно представляет собой, по существу, одну из первых попыток всестороннего комплексного анализа проблемных вопросов квалификации налоговых преступлений. В отличие от предыдущих исследований, этот анализ проводился с учетом новой редакции статей 198 и 199 УК РФ и принятых частей I и II Налогового кодекса РФ, на базе региональных материалов судебно-следственной практики Краснодарского края и Республики Адыгея, с широким использованием современного уголовного законодательства таких зарубежных государств, как Великобритания, Германия, Испания, Италия, Латвия, США, Финляндия.

Основные положения, выносимые на защиту: Налоговые преступления - предусмотренные уголовным законом общественно опасные деяния, посягающие на общественные отношения, возникающие по поводу исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля. К ним по действующему уголовному законодательству относятся деяния, предусмотренные ст. 198 и ст. 199 УК РФ. В остальных преступлениях в сфере экономики налоговые правоотношения могут выступать в качестве дополнительного или факультативного объекта.

Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - это противоправное умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов взносов). Данную дефиницию целесообразно отразить в диспозиции ст.ст. 198 и 199 УК РФ либо в примечаниях к ним.

Непосредственным объектом налоговых преступлений являются отношения, возникающие между конкретным налогоплательщиком и государством по поводу исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля.

Предметом налоговых преступлений являются денежные средства, подлежащие внесению налогоплательщиком в бюджет либо во внебюджетные фонды в виде налогов или страховых взносов и недополученные государством.

Действия лица, направленные на уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, выявленные до того, как наступил отчетный период и не доведенные до конца по причинам, не зависящим от воли лица, являются приготовлением к этим преступлениям.

Деятельность лица, пресеченная после того, как были представлены заведомо ложные отчетные документы о доходах или расходах, либо истек срок представления таких документов, но до окончания последнего срока уплаты налога, должна квалифицироваться как покушение на совершение налогового преступления.

Субъектом преступления, предусмотренного ст. 198 УК может быть не любое физическое лицо, на которого законом возложены обязанности, связанные с уплатой налогов (страховых взносов), а лишь непосредственно получившее налогооблагаемый доход, то есть налогоплательщик.

Исполнителями преступления, предусмотренного ст. 199 УК могут быть три категории лиц. Это - руководитель организации, главный (старший) бухгалтер и лица, непосредственно составившие бухгалтерскую отчетность.

В целях повышения эффективности борьбы с налоговыми преступлениями, необходимо внести следующие изменения в действующее уголовное законодательство, а также в акты его судебного толкования:

Расширить содержание такого квалифицирующего признака ч. 2 ст. 199 УК как «неоднократность», дополнив примечание к этой статье пунктом 2 следующего содержания: «Неоднократным признается совершение преступления, если ему предшествовало совершение одного или более преступлений, предусмотренных ст.ст. 199, 198 и 194 УК РФ».

Включить в УК РФ новую статью 197-1 "Нарушение правил бухгалтерского учета".

Исключить из Постановления Пленума Верховного суда № 8 от 4 июля 1997 г. «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов», пункт 4, так как он противоречит основным принципам гражданского и налогового права.

Дополнить указанное постановление новым пунктом, увязывающим момент окончания налоговых преступлений с наступлением общественно опасных последствий в виде неуплаты налогов или страховых взносов.

Теоретическое и практическое значение состоит в первую очередь в том, что его результаты могут быть учтены в правотворческой деятельности законодательных органов, при разработке руководящих разъяснений Пленума Верховного Суда по данным вопросам, а также в деятельности органов следствия и суда по разрешению конкретных уголовных дел.

Предложения и выводы диссертационного исследования могут быть использованы в преподавании курса уголовного права и криминологии в юридических вузах страны. Кроме того, представляется, что данное исследование в какой-то мере позволит восполнить пробелы в уголовно-правовой науке по проблемам квалификации налоговых преступлений.

Апробация работы и внедрение результатов исследования. Основные результаты диссертационного исследования апробированы в семи опубликованных работах. Они также докладывались на Всероссийской научно-практической конференции юристов (г.Краснодар 29-30 мая 1998 г.), межрегиональной научно-практической конференции юристов (г.Краснодар, 11 апреля 2000 г.), межвузовской конференции молодых ученых и аспирантов (г.Майкоп, 24-26 апреля 2000 г.).

Материалы и теоретические выводы проведенного исследования используются в практической деятельности Управления Федеральной службы налоговой полиции РФ по Республике Адыгея, а также в учебном процессе юридического факультета Адыгейского государственного университета при проведении занятий по курсу "Уголовное право".

Объем и структура диссертации. Диссертация выполнена в объеме, соответствующем предъявляемым к ней требованиям. Структура работы обусловлена целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка из 211 наименований.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ

по специальности "Уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право", Сиюхов, Аскербий Русланович, Краснодар

Основные выводы и предложения, направленные на совершенствование законодательства о налоговых преступлениях, сформулированные в ходе настоящего исследования, сводятся к следующему.

Необходимо ввести либо в диспозиции статей 198 и 199 УК РФ, либо в примечание к ним следующее понятие: Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - это противоправное умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов (взносов).

Дополнить статью 199 ч.2 УК, в частности, предусмотреть либо в самой диспозиции, либо в примечании к ней применение квалифицирующего признака неоднократности при совершении преступлений, предусмотренных ст. 198 и 194 УК РФ.

Необходимо дополнить Уголовный кодекс Российской Федерации статьей 197-1 "Нарушение правил бухгалтерского учета", изложив ее диспозицию в следующей редакции: «Нарушение правил ведения бухгалтерских документов, внесение в них заведомо искаженных данных о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, несвоевременное или неполное представление бухгалтерской отчетности, а равно неправомерное уничтожение бухгалтерских документов».

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Проведенное исследование позволяет сформулировать основные выводы, положения, а также рекомендации, касающиеся практики применения действующего уголовного законодательства в сфере борьбы с налоговыми преступлениями.

К налоговым преступлениям относятся составы, предусмотренные ст. 198 УК РФ "Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды" и ст. 199 УК РФ "Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций".

Социальная обусловленность уголовно-правовых норм определяется рядом объективных и субъективных факторов (социально-экономическим, нормативным, криминологическим, международно-правовым). Однако обусловленность уголовно-правого запрета связана еще и со значимостью общественных отношений, которым причиняется вред. Помимо недополучения бюджетом денежных средств, налоговые преступления являются фактором, способствующим сдерживанию производства, сокращению инвестиций. К тому же сокрытые от налогообложения средства являются одним из источников, питающих организованную преступность.

Основные причины налоговых преступлений и условия, способствующие их совершению, отличаются от общеуголовных и подразделяются на политико-экономические, правовые и социально-экономические. Совокупность их является фактором, способствующим не только их появлению, но и увеличению их количества, росту масштаба. В борьбе с уклонением от уплаты налогов необходимо общесоциальное предупреждение преступности, в том числе и правовое воспитание личности.

Ввиду специфических особенностей отношений в сфере налогообложения, квалификация уклонения от уплаты налога по статьям о налоговых преступлениях возможна только при наличии трех обязательных условий. Необходимо, чтобы:

1. существовала законно установленная обязанность по уплате налога и (или) страхового взноса в государственные внебюджетные фонды,

2. эта обязанность умышленно и противоправно не была исполнена в срок, установленный законом;

3. неисполнение данной обязанности повлекло фактическое непоступление налога (страхового взноса) в крупном или особо крупном размере в соответствующий бюджет.

Непосредственным объектом налоговых преступлений являются отношения, касающиеся исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля.

Предмет налоговых преступлений необходимо определить как денежные средства, подлежащие внесению налогоплательщиком в бюджет либо во внебюджетные фонды в виде налогов или страховых взносов и недополученные государством.

Объективная сторона налоговых преступлений может быть выражена как действием, так и бездействием, и при квалификации необходимо обязательно установить факт нарушения налогового законодательства.

Необходимо дополнить Постановление Пленума Верховного Суда № 8 от 04.07.97 новым пунктом следующего содержания:

Преступления, предусмотренные статьями 198 и 199 УК РФ, являются преступлениями с материальным составом и для привлечения к ответственности за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов необходимо, чтобы:

1. был факт неуплаты налога (страхового взноса в государственные внебюджетные фонды),

2. размер неуплаченного налога и (или), страхового взноса в государственные внебюджетные фонды превышал установленную сумму.

Отсутствие перечисленных признаков в общественно опасном деянии лица исключает его квалификацию в качестве оконченного преступления по рассматриваемым статьям.

Часть 1 п.З Постановления № 8 Пленума Верховного суда РФ "О некоторых вопросах применения судами РФ уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов" от 4 июля 1997 г. следует изложить в следующей редакции: "Под включением в декларацию либо в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах следует понимать внесение в них любых заведомо ложных сведений, влекущих необоснованное уменьшение суммы налога".

Уклонение от уплаты налогов "иным способом" предусматривает совершение любых деяний, влекущих умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов при условии, что они имеют противоправный характер и влекут за собой неуплату налога в крупном или особо крупном размере.

По ст. 198 УК РФ необходимо квалифицировать уклонение от уплаты любого налога, обязанность уплаты которого лежит на физическом лице (подоходный налог, единый налог на вмененный доход, налог на имущество, налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения и др.). В случае если физическое лицо совершило уклонение от уплаты нескольких налогов (например, подоходного налога и налога на имущество), то суммировать их для установления размера ущерба, необходимого для квалификации по ст. 198 УК нельзя; каждый налог (равно как и взнос) должен исчисляться самостоятельно.

Для юридических лиц правомерным будет определение размера причиненного уклонением от уплаты налогов (взносов) ущерба путем суммирования различных налогов (страховых взносов в государственные внебюджетные фонды), неуплаченных юридическим лицом.

Все умышленные действия лица, направленные на уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, выявленные до того, как наступил отчетный период, не доведенные до конца по причинам, не зависящим от воли лица (или лиц), их осуществлявших, являются приготовлением к налоговому преступлению.

В случае если преступная деятельность лица предотвращена после того, как истек срок представления отчетности, либо представлена ложная, но до окончания последнего срока уплаты налога она должна квалифицироваться как покушение.

Во время совершения уклонения от уплаты налогов возможен добровольный отказ от преступления, который может быть осуществлен только действием, то есть активным поведением.

Субъективная сторона налоговых преступлений характеризуется умышленной формой вины. Причем, налоговые преступления могут совершаться как с прямым, так и косвенным умыслом.

Мотив налоговых преступлений представляет собой преимущественно корыстную заинтересованность. Однако, возможно совершение указанных преступлений для развития производства, погашения кредитов, выплаты заработной платы, из соображений карьеризма, а также на основе ложного понятия социальной справедливости и т.п.

Целью при уклонении от уплаты налога может быть как снижение размеров налога, подлежащего уплате в бюджет, так и полное избежание обязанности по их уплате с сохранением денежных средств в своем распоряжении и использованием по своему усмотрению. Установление цели преступления имеет важное значение при квалификации уклонения от уплаты налога и в некоторых случаях может служить основанием для квалификации по иным статьям УК РФ.

Субъект налоговых преступлений относится к категории специальных субъектов. Основные требования, предъявляемые к субъекту, заключаются в том, чтобы лицо, совершившее уклонение, было обязано уплачивать налоги (взносы), либо же обязано было совершать определенные действия, предписанные законом и обеспечивающие уплату налогов (страховых взносов).

Субъектом ст. 198 УК РФ может являться не любое физическое лицо, на которого законом возложены обязанности, связанные с уплатой налогов (страховых взносов), а лишь непосредственно получившее налогооблагаемый доход, то есть налогоплательщик. Законные представители налогоплательщиков, лица, выполняющие роль налоговых агентов, работники банков, осуществляющих перечисление денежных средств в бюджет, не могут быть субъектами - исполнителями уклонения.

При совершении преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, исполнителями преступления могут быть три категории лиц. Это -руководитель организации, главный (старший) бухгалтер и лица, непосредственно составившие бухгалтерскую отчетность.

Подстрекателями и пособниками налоговых преступлений могут быть должностные лица государственных органов, в том числе налоговых, любые сотрудники организации, учредители, акционеры, работники банковской сферы и иные лица, так или иначе принимавшие участие в совершении уклонения от уплаты налогов. Квалифицируются деяния таких лиц по соучастию с исполнителем преступления.

Наличие в прошлом судимости по ст. 194 УК должно учитываться при квалификации по ч. 2 ст. 198 и п. «б» ч.2 ст. 199 УК только в случаях, имевших место после вступления в силу Федерального Закона от 25 июня 1998 г. «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации», т.е. с 27 июня 1998 г. (ввиду невозможности придания обратной силы закону, ухудшающему положение лица, совершившего преступление).

По действующей редакции УК неоднократность по п."в" ч. 2 ст. 199 УК РФ образует совершение виновным только лишь уклонений от уплаты налогов с организаций, предусмотренных ст. 199 УК РФ 1996 г., либо ст. 162-2 УК РСФСР 1960 г. Совершение же преступлений, предусмотренных ст. 198, 194 УК РФ неоднократности не образует.

Для квалификации деяния по ст.ст. 198 и 199 УК РФ необходимо установить, что источник получения объектов налогообложения, от уплаты налогов с которых совершено уклонение, носит законный характер. В противном случае содеянное должно квалифицироваться по иным соответствующим статьям Уголовного Кодекса.

Совокупность налоговых преступлений с иными преступлениями в сфере экономической деятельности характеризуются тем, что совершение налоговых преступлений с некоторыми из них возможно по идеальной совокупности, например - со статьями 196, 197 и 198 УК РФ, с другими возможна только лишь реальная совокупность, а идеальная недопустима (статьи о хищениях; незаконном предпринимательстве, включая специальные составы; легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных незаконным путем (ст. 174 УК) в случае, когда уклонение от уплаты налогов является источником незаконного происхождения имущества).

Пункт 4 из Постановления Пленума Верховного суда № 8 от 04.07.97, рекомендующий привлекать лиц, осуществляющих незаконную предпринимательскую деятельность по совокупности статей 171 и 198 УК РФ, необходимо исключить, так как он противоречит основным принципам гражданского и налогового права.

В некоторых случаях налоговые нормы УК вступают в конкуренцию с иными составами преступлений. Так, подделка документов, явившихся впоследствии средством совершения уклонения от уплаты налога, -например, внесение заведомо искаженных данных в декларацию (ст. 198 УК) либо в бухгалтерские документы (ст. 199 УК), равно как и последующее их использование, должны рассматриваться как объективная сторона ст. 198 либо ст. 199 УК РФ и дополнительной квалификации по ст. 327 либо ст. 292 УК РФ не требуют. В случае умышленного занижения налоговых платежей за землю, при наличии соответствующих оснований ответственность должна наступать не по ст. 170 УК РФ, а по ст. 199 УК РФ.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ

«Налоговые преступления: проблемы квалификации»

1.Законодательные акты и иные нормативные источники

2. Конституция Российской Федерации // Российская газета. № 237. 25.12.93.

3. Уголовный кодекс Российской Федерации. ФЗ № 63 от 13.06.96 // Собрание законодательства Российской Федерации. 1996. № 25. Ст. 2954. (с изменениями и дополнениями на 09.07.99).

4. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть 1 // Собрание законодательства Российской Федерации. 1994. № 32. Ст. 3301. (с изменениями и дополнениями на 08.07.99).

5. Налоговый Кодекс РФ (Часть первая) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. № 31. Ст. 3824. (с изменениями и дополнениями на 02.01.00).

6. Налоговый Кодекс РФ (Часть вторая) // Собрание законодательства Российской Федерации. 2000. № 32. Ст. 3340.

7. Уголовно-процессуальный кодекс РСФСР // Ведомости Верховного Совета РСФСР. 1960. № 40. Ст. 592. (с изменениями и дополнениями на 09.07.99).

8. Закон РФ "О федеральных органах налоговой полиции" // Ведомости СНД и ВС РФ. 1993. № 29. Ст. 1114. (с изменениями и дополнениями на 17.12.95).

9. Федеральный Закон № 92-ФЗ от 25.06.98 "О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации" // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. № 26. Ст. 3012.

10. Закон РФ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О федеральных органах налоговой полиции" и Уголовно-процессуальный кодекс РСФСР" от 17 декабря 1995 г // Собрание законодательства Российской Федерации. 1995. № 51. Ст. 4973.

11. Закон РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" // Ведомости Съезда народных депутатов РФ и Верховного совета РФ. 1992. № 11. Ст. 527. (с изменениями и дополнениями на 24.12.98)

12. Закон РФ "О бухгалтерском учете" // Собрание законодательства Российской Федерации. 1996. № 35. Ст. 4144. (с изменениями и дополнениями на 23.07.98).

13. Закон РФ от 07.12.91 "О подоходном налоге с физических лиц" // Ведомости Съезда народных депутатов РФ и Верховного Совета РФ. 1992. № 11. Ст. 527. (с изменениями и дополнениями на 02.01.00).

14. Закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" // Ведомости Съезда народных депутатов РФ и Верховного Совета РФ. 1992. № 12. Ст. 591. (с изменениями и дополнениями на 04.05.99).

15. Закон РСФСР "О налоге на добавленную стоимость" // Ведомости Съезда народных депутатов РФ и Верховного Совета РФ. 1992. №12. Ст. 612. (с изменениями и дополнениями на 02.01.00).

16. Закон РФ «Об акцизах» // Ведомости Съезда народных депутатов РФ и Верховного Совета РФ. 1991. № 52. Ст. 1872. (с изменениями и дополнениями на 02.01.2000).

17. Закон РФ "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" // Ведомости Съезда народных депутатов РФ и Верховного Совета РФ. 1992. № 12. Ст.593.

18. Закон РФ "О налоге на имущество физических лиц" // Ведомости Съезда народных депутатов Российской Федерации и Верховного

19. Совета Российской Федерации. 1992. № 8. Ст. 362. (с изменениями и дополнениями на 17.07.99).

20. Положение о Пенсионном фонде РФ. Утв. Постановлением Верховного Совета РФ от 27.12.91 // Ведомости Верховного совета РСФСР. 1992. №5. Ст. 180.

21. Постановление Правительства РФ "О фонде социального страхования РФ " от 12.02.94 // САПП РФ 1994. №8. Ст. 559.

22. Положение о государственном фонде занятости населения. Утв. Постановлением Верховного Совета РФ от 08.06.93 // Ведомости Верховного Совета РФ 1993. № 25. Ст. 911.

23. Постановление Пленума Верховного суда РФ №8 от 04.07.97 "О некоторых вопросах применения судами РФ уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов"// Бюллетень Верховного суда РФ. 1997. №9.

24. Указ Президиума Верховного Совета СССР от 23 мая 1986 г. "Об усилении борьбы с нетрудовыми доходами" // Ведомости Верховного Совета СССР. 1986. №22. Ст. 364.

25. Сборник Указов, Постановлений, решений, распоряжений и приказов военного времени. Д., 1946.

26. Бюллетень Верховного Суда СССР. 1980. № 2.

27. Собрание Уложений 1903. №38. Ст.416.

28. Собрание Уложений РСФСР 1917. № 5. Ст. 14.

29. Монографии, учебники, учебные пособия

30. Аванесов А.Г., Мусаев М.Х. Преступления в сфере предпринимательства и налогообложения: сравнительный анализ. М., 1992.

31. Аксенов О.А. Уголовная ответственность за некоторые хозяйственные преступления в России в период становления рыночных отношений. Ростов-на-Дону, 1994.

32. Апель A.JI., Грунин О.А. Фискальная политика государства и налоги. Уч. пособие. СПб., 1996.

33. Большакова И.И. Экономика М., 1994.

34. Борьба с экономической преступностью за рубежом. Реферативный сборник. М., 1991.

35. Бушуев Г.В. Способ совершения и его влияние на общественную опасность содеянного. Омск, 1988.

36. Верин В.П. Преступления в сфере экономики. М., 1999.

37. Витвицкая С.С., Витвицкий А.А. Преступления в сфере экономической деятельности. Ростов-на-Дону, 1998.

38. Владимиров В.А., Левицкий Г.А. Субъект преступления по советскому уголовному праву. М., 1964.

39. Волженкин Б.В. Влияние на квалификацию размера хищения социалистического имущества. Конспект лекции. Л., 1984.

40. Волженкин Б.В. Экономические преступления. СПб. 1999.

41. Налоги: поиск баланса эффективности и справедливости // Приложение к газете "Экономика и жизнь" Ваш партнер-консультант. 1996. № 37.

42. Гаухман Л.Д. Максимов С.В. Уголовно-правовая охрана финансовой сферы. Новые виды преступлений и их квалификация. М., 1995.

43. Годме П.М. Финансовое право М., 1978.

44. Грачев И.Д. Налоги и развитие производства в России. СПб., 1997.

45. Гришаев П.И., Кригер Г.А. Соучастие по Советскому уголовному праву. М., 1959.

46. Государственная налоговая служба. Под ред. Бабаева В.К. Н.Новгород, 1995.

47. Дагель П.С., Котов Д.П. Субъективная сторона преступления и ее установление. Воронеж, 1974.

48. Истомин П.А. Налоговые преступления (исторический аспект). Ставрополь, 1999.

49. Ковалев М.И. Соучастие в преступлении. Свердловск, 1962.

50. Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М., 1993.

51. Котов Д.П. Мотивы преступлений и их доказывание. Воронеж, 1975.

52. Кривошеин П.К. Тактика применения уголовного законодательства по делам о продолжаемых преступлениях. Киев, 1990.

53. Кригер Г.А. Квалификация хищений социалистического имущества. М., 1971.

54. Кудрявцев В.Н. Объективная сторона преступления. М., 1960.

55. Кудрявцев В.Н. Общая теория квалификации преступлений. М., 1999.

56. Куринов Б.А. Научные основы квалификации преступлений. М., 1984.

57. Кучеров И.И. Налоговые преступления М., 1997.

58. Кучеров И.И., Марков А.Я. Расследование налоговых преступлений. М., 1995.

59. Ларичев В.Д., Решетняк Н.С. Налоговые преступления и правонарушения: кто и как их выявляет и предупреждает. М., 1998.

60. Лопашенко Н.А. Вопросы квалификации преступлений в сфере экономической деятельности. Саратов, 1997.

61. Лопашенко Н.А. Преступления в сфере экономической деятельности: понятие, система, проблемы квалификации и наказания. Саратов, 1997.

62. Лопашенко Н.А. Преступления в сфере экономической деятельности (Комментарий к главе 22 УК РФ). Ростов-на-Дону, 1999.

63. Лысков М.Д. Ответственность за частнопредпринимательскую деятельность по советскому уголовному праву. Казань, 1969.

64. Мазур С.Ф. Уголовно-правовая охрана экономической деятельности. М., 1998.

65. Малков В.П. Повторность преступлений. Казань, 1970.

66. Малкин Н.А., Лебедев Ю.А. Выявление налоговых преступлений. М., 1998.

67. Малыхин В.И. Квалификация преступлений. Теоретические вопросы. Куйбышев, 1987.

68. Матышевский П.С. Ответственность за преступления против социалистической собственности. Киев, 1983.

69. Михлин А.С. Последствия преступления. М., 1969.

70. Налоговые нарушения и судебная практика. М., 1928.

71. Наумов А.В. Уголовное право. Общая часть: Курс лекций М., 1966.

72. Орлов B.C. Субъект преступления. М., 1958.

73. Осадин Н.Н., Дьячков A.M. Налоги и применение специальных познаний при расследовании налоговых преступлений. Волгоград, 1998.

74. Панагушин В.П. Выявление налоговых ошибок, правонарушений, преступлений М., 1997.

75. Пастухов И.Н., Яни П.С. Актуальные вопросы квалификации налоговых преступлений. М., 1998.

76. Пранюк М., Яценко А. Возможность, действительность и цель // Проблема возможности и действительности. М., 1964.

77. Преступность в России в 90-х годах и некоторые аспекты законности борьбы с ней // НИИ проблем укрепления законности и правопорядка. М., 1995.

78. Преступность и правонарушения в России 1995 г. М., 1996.

79. Рарог А.И. Общая теория вины в уголовном праве. М., 1980.

80. Рарог А.И. Вина в советском уголовном праве. Саратов, 1987.

81. Сергеев JT.A. Ревизия при расследовании преступлений. М., 1969.

82. Савицкий В.М. Язык процессуального закона. Вопросы терминологии. М., 1987.

83. Сологуб Н.М. Налоговые преступления. Методика и тактика расследования. М., 1998.

84. Спиркин А.Г. Сознание и самосознание. М., 1972.

85. Тарарухин С.А. Понятие и значение квалификации преступлений. Киев, 1990.

86. Тарарухин С.А. Установление мотива и квалификация преступления. Киев, 1977.

87. Таций В.Я. Ответственность за частное предпринимательство и коммерческое посредничество. М., 1979.

88. Тельцов А.П. Преступления в сфере экономики: квалификация, криминалистическая диагностика, предупреждение. Иркутск, 1997.

89. Трайнин А.Н. Хозяйственные преступления. М., 1925.

90. Трайнин А.Н. Должностные и хозяйственные преступления. М., 1938.

91. Трайнин А.Н. Учение о преступлении М., 1941.

92. Тривус А. Налоги как орудие экономической политики. Баку, 1925.

93. Тидеман П. Хозяйственное уголовное право и хозяйственная преступность // Пер. с нем. М., 1989.

94. Уголовное право на современном этапе: Проблемы преступления и наказания. СПб., 1992.

95. Устименко В.В. Специальный субъект преступления. Харьков, 1989.

96. Файерабенд И. Тайники для миллионов, или где прячется богатство. М., 1989.

97. Черненко Т.Г. Квалификация преступлений вопросы теории. Кемерово, 1998.

98. Яркин А.П. Налоговые нарушения и ошибки. М., 1997.

99. Налоги: Учебное пособие. М., 1994.

100. Яни П.С. Экономические и служебные преступления. М., 1997.

101. Язык закона. Под ред. Пиголкина С. М., 1990.

102. Уголовное право России. Общая часть. Под ред. Здравомыслова Б.В. М., 1996.

103. Уголовное право России. Особенная часть. Под ред. Б.В.Здравомыслова. М., 1996.

104. Уголовное право Российской Федерации. Особенная часть. Под ред. Г.Н.Борзенкова и B.C. Комисарова. М., 1997.

105. Уголовное право. Общая часть. "Под ред. Козаченко И.Я. Незнамовой З.А. М.,1999.

106. Уголовное право. Особенная часть. Под ред. А.И.Рарога. М., 1996.

107. Российское уголовное право. Особенная часть. Под ред. В.Н.Кудрявцева, А.В.Наумова. М., 1997.

108. Советское уголовное право: Часть общая. М., 1981.

109. Уголовный кодекс Российской Федерации: Постатейный комментарий. Под ред. Н.Ф.Кузнецовой, Г.М. Миньковского. М., 1997.

110. Комментарий к Уголовному Кодексу Российской Федерации. Под ред.1. A.В. Наумова. М., 1996.

111. Научно-практический комментарий Уголовного Кодекса РФ в 2-х томах // Под ред. П.Н.Панченко. Н.Новгород, 1997.

112. Комментарий к УК РФ. Особенная часть // Под ред. Бойко А.И. Ростов-на-Дону, 1996.

113. Комментарий к Уголовному Кодексу Российской Федерации. Под ред.1. B.И.Радченко. М., 1996.

114. Комментарий к Уголовному кодексу РСФСР М., 1984.

115. Криминология. Под редакцией Долговой А.И. М., 1997.

116. Финансовое право. Под ред. Н.И.Химичевой. М., 1998.3.Статьи

117. Архипов Л., Гордецкий А., Михайлов Б. Экономическая безопасность: оценка, проблемы, способы обеспечения // Вопросы экономики. 1994. № 12.

118. Бабаева Э., Поливода В. Возбуждение уголовных дел о сокрытии доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения // Законность. 1996. №10.

119. Боровик Н.В. Об отдельных следственных действиях при расследовании уклонения организаций от уплаты налогов // Проблемы совершенствования законодательства в современных условиях. Воронеж, 1998.

120. Борьба с преступность в России (январь-декбрь 1995г.) Информация МВД РФ // Щит и меч. 1996. №3.

121. Брызгалин А., Верник В. Уклонение от уплаты налогов: правонарушение или объективное явление // Закон. 1994. №4.

122. Брызгалин А.В. Уголовная ответственность за. совершение преступления в сфере налогообложения: проблема квалификации составов // Ваш налоговый адвокат. Сб. статей 1998г.

123. Вершинин А. Легализация средств или иного имущества, приобретенных незаконным путем // Уголовное право. 1998. №3.

124. Галахова А. Определение момента окончания умышленного преступления в судебной практике // Советская юстиция. 1979. № 13.

125. ЗЛО. Гладких Р.Б. Малое предпринимательство: налоговые преступления // Право и экономика. 1999 г. № 12.

126. ЗЛ1. Гладких С.Н. Расследование налоговых преступлений в соотнесении с Налоговым кодексом РФ // Закон и право. 1999. № 8.

127. ЗЛ2. Гутников О.В. Уголовная ответственность бухгалтера: новые аспекты // Главбух. 1998. № 3.

128. ЗЛЗ. Дементьева Е.Е. Экономическая преступность и борьба с ней в странах с развитой рыночной экономикой // Актуальные вопросы борьбы с преступностью в России и за рубежом. М.,1992.

129. Дагель П.С. Условия установления уголовной наказуемости // Правоведение. 1975. № 4.

130. Есипов В.М. Обеспечение экономической безопасности России // Экономика и преступность. Межвузовский сборник научных трудов. М., 1996.

131. Зацепин М.Н. Актуальные проблемы профессиональных правонарушений в сфере теневой экономики // Теория и практика борьбы с преступностью и правонарушениями в современных условиях. Материалы научно-практической конференции. Екатеринбург, 1994.

132. Звечаровский И. Момент окончания преступлений, связанных с уклонением от уплаты обязательных платежей // Российская юстиция. 1999. №9.

133. Злобин Г.А. Основание и принципы криминализации общественно опасных деяний // Основания уголовно правового запрета. Криминализация и декриминализация // Отв. ред. В.Н. Кудрявцев, A.M. Яковлев. М., 1982 .

134. Зенков В. Налоговая преступность зеркало теневого бизнеса // Налоговая полиция 1998. № 6.

135. Иванцов И. Налоговая служба Нидерландов в постоянном поиске // Финансовая газета. 1992. № 12 .

136. Игнатьев Д.Б. Особенности предмета доказывания по делам о налоговых преступлениях.// Закон и судебная практика. Сб. статей. Краснодар. 2000.

137. Истомин П.А. Корысть как побудительный мотив уклонения от уплаты налогов // Актуальные проблемы уголовного законодательства Российской Федерации. Краснодар, 1998.

138. Итоги работы ФСНП России в 1998 году // Налоговая полиция 1999. №3.

139. Казанов В. Налоги и предпринимательство // Хозяйство и право. 1995. №7.

140. Каменская M.JI. Некоторые особенности расследования преступлений, совершаемых путем уклонения от уплаты налогов или страховых взносов с организаций // Вестник Московского университета. Серия 11, право. 1999. № 5.

141. Кливер И. Разграничение продолжаемых и повторных преступлений // Социалистическая законность. 1979. № 5.

142. Козлов С.В. Налоговые преступления: проблемы дифференциации ответственности // Юридическая техника и вопросы дифференциации ответственности в уголовном праве и процессе. Ярославль, 1998.

143. Кошаева Т. Некоторые вопросы ответственности за налоговые преступления//Законность. 1996. № 1.

144. Козырин А.Н. Уголовно-правовая ответственность за нарушения налогового законодательства: опыт зарубежных стран // Ваш налоговый адвокат. Сб.статей Вып. 3. М., 1998.

145. Куприянов А.А. Научно-практический комментарий налоговых статей нового Уголовного Кодекса // Ваш налоговый адвокат. Сб. статей Вып. 1(3) М., 1998.

146. Куприянов А., Бабаев Б. Уклонение от уплаты налогов // Российская юстиция. № 12. 1996.

147. Кучеров И.И. Возбуждение уголовных дел по фактам сокрытия объектов налогообложения // Экономика и преступность. Межвузовский сборник научных трудов. М., 1996.

148. Кучеров И.И. Налоговая преступность и причины ее возникновения // " Уголовное право. 1999. № 3.

149. Кучеров И. Особенности объекта и предмета преступлений в сфере налогообложения // Уголовное право. 1999 г. № 2.

150. Кучеров И. В Суоми налоговых мошенников не жалуют // Налоговая полиция. 1997. № 22.

151. Ларичев В. Уклонение от уплаты налогов с организаций: квалификация составов // Российская юстиция. 1997. № 6.

152. Ларичев В.Д. Уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства // Ваш налоговый адвокат. Сб.статей Вып. 1(3). М., 1998.

153. Лопашенко Н. Некоторые проблемы наказания за преступления в сфере экономической деятельности // Законность. 1997. № 12. С.35.

154. Налоговая реформа: общественная оценка путей и способов осуществления//Финансы. 1995. № 12 .

155. Обухов Н.П. Первоначальное накопление капитала в России современные особенности и противоречия // Экономика и преступность. Межвузовский сборник научных трудов. М., 1996.

156. Павлов И. Основания возбуждения уголовных дел о налоговых преступлениях // Российская юстиция. 1999. № 12.

157. Пастухов И. Яни. П. Ответственность за налоговые преступления // Российская юстиция. 1999. № 4.

158. Пастухов И., Яни П. Квалификация налоговых преступлений // Законность. 1998. № 2.

159. Пищулин В.Г. Новое в уголовном законодательстве об ответственности за уклонение от уплаты налогов и страховых взносов // Проблемысовершенствования законодательства в современных условиях. Воронеж, 1998.

160. Противодействие налогонеплателыциков усиливается.// Экономика и жизнь. 1996. № 7.

161. Путин В.В. Ежегодное послание Президента РФ Федеральному собранию РФ // Российская газета. 11.07.2000. № 133.

162. Пушкин А.В. Понятие и признаки соучастия по Российскому уголовному праву // Проблемы уголовной ответственности и наказания. Сб. научных трудов. Рязань, 1997.

163. Ривкин К.Е. Узловые проблемы борьбы с налоговыми преступлениями // Проблемы борьбы с экономической преступностью. Материалы международной научно-практической конференции. ч.2. СПб., 1994.

164. Ривкин К.Е. Основные способы совершения преступлений в сфере налогообложения // Выявление, раскрытие и расследование преступлений, характерных для рыночных социально-экономических отношений. М., 1993.

165. Синилов Г.К., Болотский Б.С. Основные тенденции развития криминогенной ситуации в сфере экономики и меры по ее нейтрализации // Тезисы и материалы выступлений на международном семинаре "за честный бизнес" М., 1994.;

166. Смирнов А. О правовом регулировании бухгалтерского учета и налогообложения // Экономика и жизнь. 1995. №2.

167. Соловьев И.Н. Уголовно-правовая и криминологическая характеристика налоговых преступлений по УК РФ 1996 г // Вестник Московского университета. Серия 11 право. 1999. № 1.

168. Сотов А.И. Уголовная ответственность за нарушения налогового законодательства // Ваш налоговый адвокат. Сб. статей. Вып. 1. М., 1996.

169. Сотов А.И. Налоговые преступления и борьба с ними в современной России // Ваш налоговый адвокат. Сб. статей. Вып. 1(3). М., 1998.

170. Успенский А.В. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов по новому УК РФ // Финансовые и бухгалтерские консультации. 1997. № 3 (16).

171. Фецыг Г.В. К вопросу подготовки и издания Уголовного Уложения 1903 г // Проблемы правоведения. Вып.41. Киев, 1980.

172. Фомин Н.Н. Руководитель главный бухгалтер: уголовная ответственность вместе или порознь? // Закон и право. 1998. №1.

173. Фролова Н.В. Понятие и состав налогового правонарушения // Государство и право. 1999. № 7.

174. Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике // Финансы. 1992.

175. Чернов С.Б. Нарушение принципов налогообложения как фактор роста организованной преступности // Актуальные проблемы теории и практики борьбы с организованной преступностью в России. М., 1994.

176. Шишко И.В., Хлупина Г.Н. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций // Юридический мир. 1999. № 8.

177. Яни П.С. Актуальные проблемы применения законодательства об экономических преступлениях // Право и экономика. 1996. № 1-2.

178. Яни П.С. Налоговое законодательство: проблемы ответственности // Законность. 1993. №9.

179. Яни П.С. Специальный случай освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления // Российская юстиция. 2000. № 1.4. Авторефераты диссертаций

180. Истомин П.А. Уголовно-правовые и криминологические проблемы налоговых преступлений. Автореф. дис. канд. юр. наук. Ставрополь, 1999.

181. Кот А.Г. Уголовная ответственность за преступления в сфере налогообложения. (По материалам России, Белоруссии, Литвы и Польши). М., 1995.

182. Кузнецов А.П. Уголовная политика в сфере борьбы с налоговыми преступлениями. Автореф. дис.канд. юр. наук. Нижний Новгород, 1995.

183. Кучеров И.И. Расследование налоговых преступлений. Автореф. дис. канд. юр. наук. М., 1995.

184. Овчинникова Г.В. Социально экономические и правовые проблемы уголовно наказуемого частного предпринимательства в системе бытового обслуживания населения. Атореф. дис. канд. юр. наук. Л., 1980.

185. Середа И.М. Уклонение от уплаты налогов: уголовно-правовые и кримнологические аспекты. Автореф. дис.канд.юр.наук. Иркутск, 1998.

186. Платонова JI.B. Криминологическая характеристика преступлений в сфере налогообложения. Автореф. дис. канд. юр. наук. М.,1997.5.Диссертации

187. Белоусова С.С. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов. Дисс. канд. юр. наук. М., 1996.

188. Берова Д.М. Уголовно-правовая борьба с уклонением от уплаты налогов. Дисс. канд. юр. наук. Ростов-на-Дону, 1997.

189. Ботвинник М.Ю. Уголовная ответственность за преступления в сфере налогообложения. Дисс. канд. юр. наук. М., 1996.

190. Витвицкий А.А. Уголовно-правовые аспекты ответственности за уклонение от уплаты налогов. Дисс. канд. юр. наук. М., 1995.

191. Кот А.Г. Уголовная ответственность за преступления в сфере налогообложения (По материалам России, Белоруссии, Литвы и Польши). Дисс. канд. юр. наук. М., 1995.

192. Ораздурдыев A.M. Продолжаемое преступление по советскому уголовному праву. Дисс.канд. юр. наук. Казань, 1984.

193. Сальников А.В. Уголовно-правовые проблемы ответственности за неуплату налогов и обязательных платежей. Дисс. канд. юр. наук. СПб., 1995.б.Литература на иностранных зыках

194. Langer М., Practical international Tax Planning N.Y. 1979.

195. Substantional Criminal Law M.Cherrif Bassioni. Springfield. ILL.USA.

196. Law and Deviance H. Lawrence Ross. 1983.7.Архивы

197. Архив Анапского городского суда Краснодарского края. 1998. Дело № 1-125/98.

198. Архив Индустриального суда гор. Ижевска Удмуртской республики. 1999. Дело № 1-34/99.

199. Архив Краснотурьинского городского суда Свердловской области. 1998. Дело № 1-231/98.

200. Архив Лабинского городского суда Краснодарского края. 1999. Дело № 1-86/99.

201. Архив Ленинского районного суда г.Краснодара. 1998. Дело № 1755/98.

202. Архив Майкопского городского суда Республики Адыгея. 1998. Дело № 1-79/98.

203. Архив Мостовского районного суда Краснодарского края. 1999. Дело № 1-129/99.

204. Архив Тимашевского районного суда Краснодарского края. 1998. Дело № 1-92/98.

205. Архив Усть-Лабинского районного суда Краснодарского края. 1997. Дело № 1-112/97.

© 2003 г. В. Т. Гайков, A.B. Косарев

АКТУАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ КВАЛИФИКАЦИИ НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ

Налоговая преступность для России - явление относительно новое, поскольку в течение длительного исторического периода основными налогоплательщиками являлись государственные предприятия. Они не были заинтересованы в уклонении от уплаты налогов. Сегодня вследствие изменений, произошедших в России за последние десятилетия, уклонение от уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды стало массовым.

В целом налоговые преступления состоят в уклонении от уплаты налогов. Налоги - это обязательные сборы, взимаемые государством с хозяйствующих субъектов и с граждан по ставке, установленной в законном порядке, они являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождается преобразованием налоговой системы. В современном цивилизованном обществе налоги - основная форма доходов государства.

Прежде всего следует остановиться на проблеме определения объекта исследуемой категории преступлений. Уголовно наказуемые нарушения налогового законодательства относятся к категории преступлений в сфере экономической деятельности. Данное положение представляется ряду ученых достаточно спорной позицией. Так, И. Кучеровым предлагается признать преступные нарушения налогового законодательства в качестве преступлений государственных (преступлений против порядка управления), так как они оказывают пагубное воздействие на порядок государственного управления в сфере финансов , хотя полностью согласиться с подобной позицией нельзя. Указанные выводы являются результатом отожествления категории «экономическая деятельность» с предпринимательством, главной целью которого является получение прибыли. На самом деле, это различные категории. Так, основываясь на положениях ст. 34 Конституции Российской Федерации, отдельные специалисты обоснованно отмечают, что предпринимательская деятельность есть разновидность деятельности экономической, однако данное обстоятельство не получило отражения в легальном определении предпринимательской деятельности, что позволяет в отрыве от конституционной нормы произвольно ее понимать и наполнять неодинаковым содержанием в зависимости от субъективного усмотрения лица, производящего толкование легальной дефиниции. В свою очередь, это приводит к заблуждению, что отношения между государством и налогоплательщиками по поводу исчисления и уплаты налогов не имеют отношения к экономической деятельности. На самом деле, ее существом является не только создание, но и потребление эко-

номических благ. То обстоятельство, что к преступлениям в сфере экономической деятельности в настоящее время отнесены и уголовно наказуемые нарушения налогового законодательства свидетельствует о том, что законодатель в первую очередь принял во внимание их экономическую составляющую. Ведь в результате массового уклонения от уплаты налогов, государство утрачивает платежеспособность, следовательно, основной ущерб причиняется именно его финансовой деятельности, а не системе управления. По своему характеру налоговые и экономические преступления близко соприкасаются. На правильность этих выводов указывает и то обстоятельство, что в уголовном законодательстве других стран налоговые преступления получили примерно такую же правовую оценку. Так, в УК Республики Узбекистан они признаны преступлениями против основ экономики, а в УК Республики Беларусь - преступлениями в сфере предпринимательства и иной хозяйственной деятельности.

Отдельное внимание следует уделить предмету преступных нарушений налогового законодательства. Мнения специалистов относительно этого здесь разделились в связи с проблемой определения того, что именно подвергается преступному воздействию при совершении преступлений в сфере налогообложения. Отдельно хотелось бы обозначить позицию тех авторов, которые признают в качестве предмета налоговых преступлений объекты налогообложения. Так, A.B. Сальников, рассматривая последние как предмет сокрытия, подчеркивал их реальный характер . Но однозначно согласиться с этим суждением нельзя, исходя из следующих соображений.

Во-первых, подобная точка зрения основывается на неточном понимании сущности объектов налогообложения. В ст. 38 НК РФ определено, что ими могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, наличие которого у налогоплательщика, согласно законодательству о налогах и сборах, влечет возникновение обязанности по уплате налога. В данном случае законодатель фактически перечислил отдельные объекты материального мира и нематериальные блага, с наличием которых связывается возникновение последних. На самом деле, в соответствии с теорией налогового права, они составляют не объект, а предмет налога. Что же касается объекта налогообложения, то он представляет собой юридические факты, которые обусловливают обязанность налогоплательщика заплатить налог.

При определении предмета преступления обязательно должна приниматься во внимание цель, которую преследует лицо, его совершающее, а также способы ее достижения. Отличительной особенностью данного вида преступлений является то, что они, как правило, находят свое отражение в различных документах. Помимо бухгалтерской отчетности, направляемых налогопла-

телыциком в налоговые органы, к ним также можно отнести учетные регистры и первичные документы. Воздействие преступника на последние сводится к внесению в них ложной информации об объектах и других элементах налогообложения. С учетом этого, предметом преступления, заключающегося в уклонении физического лица от уплаты налога, следует признать декларацию о доходах, а уголовно наказуемого уклонения от уплаты налогов с организации - бухгалтерские документы, содержащие информацию, необходимую для исчисления и уплаты налогов. Представляется верным согласиться с позицией ряда авторов, что налоги не могут быть признаны предметами анализируемых преступлений, так как они нематериальны и представляют собой определенный правовой механизм отчуждения собственности физических и юридических лиц. Денежные же средства являются предметом данных преступлений. Ведь после обмана налоговых органов доля денежных средств, подлежащих в соответствии с налоговым законодательством перечислению в бюджет, незаконно удерживается или расходуется преступником либо обращается в собственность других лиц. Если исполнение налоговых обязанностей изначально предусматривалось в натуре, то предметом преступления может быть, например, произведенная налогоплательщиком продукция.

Далее необходимо определить, что является обязательным условием наступления уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов в соответствии с перечисленными статьями и в чем оно может выражаться. Обязательным условием является установление крупного или особо крупного размера неуплаченного налога . При определении в денежном его выражении, являющегося основанием для того, чтобы оценить содеянное (ч. 1 или 2 ст. 198 УК Рф) как уклонение гражданина от уплаты налога, совершенное в крупном размере, принимается сумма неуплаченного налога, превышающая двести минимальных размеров оплаты труда (МРОТ), а в особо крупном размере - превышающая пятьсот МРОТ, а по ч.1, 2 ст. 199 УК РФ - 1000 и 5000 МРОТ, соответственно. Таким образом, можно говорить об установленном законодателем барьере, преступив который лицо попадает в сферу уголовной юрисдикции. При определении этих сумм следует исходить из МРОТ, который действовал на момент окончания указанных налоговых преступлений.

Для определения МРОТ при привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов необходимо использовать Определение Конституционного Суда РФ от 16.01.01 г. № 1-0 «По делу о проверке конституционности примечания 2 к статье 158 Уголовного Кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданина Скородумова Дмитрия Анатольевича». В п. 3 Определения говорится, что вводя тот или иной показатель кратности МРОТ, на основе которого размер хищения рассматривается как крупный, законодатель дает уголовно-правовую оценку общественно опасному деянию и порожденным им последствиям как с точки зрения причинении вреда собственнику имущества, так и с точки зрения необоснованного

обогащения преступника. Следовательно, реализация конституционного принципа обратной силы уголовного закона, устраняющего или смягчающего уголовную ответственность, обусловливается изменением содержания именно общественной опасности, противоправности и наказуемости преступления.

В современных социально-экономических условиях принятие федеральным законодателем решения о повышении МРОТ не может рассматриваться как издание закона, устраняющего или смягчающего уголовную ответственность .

На наш взгляд, нельзя обойти вниманием вопрос, касающийся проблем отграничения налоговых преступлений от смежных составов. В науке неоднократно высказывалась точка зрения о возможности отнесения преступления, предусмотренного ст. 194 УК РФ «Уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица» УК РФ, к числу налоговых преступлений . Основанием для подобного утверждения послужило то, что формальную сторону указанного преступления составляет уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица, совершенное в крупном размере, поскольку согласно ст. ПО Таможенного Кодекса Российской Федерации в состав таможенных платежей входят НДС, акцизы. Иными словами, в результате уклонения от уплаты таможенных платежей наносится, безусловно, ущерб отношениям по формированию федерального бюджета, источниками которого являются НДС и акцизы. Однако общественные отношения в сфере финансовой деятельности государства, связанные с формированием бюджета, являются лишь обязательным дополнительным объектом указанного преступления.

Литература

1. Кучеров И. Особенности объекта и предмета преступлений в сфере налогообложения // Уголовное право. 1999. № 2.

2. Сальников A.B. Уголовно-правовые проблемы сокрытия объектов налогообложения. Псков, 1995.

3. Яни П.С., Пастухов И.Н. Ответственность за налоговые преступления // Российская юстиция. 1999. № 4.

4. Соловьев И.Н. Налоговые преступления. Практика работы органов налоговой полиции и судов. М., 2002.

5. См. напр.: Волжентн Б.В. Экономические преступления. СПб., 1999.

 

Возможно, будет полезно почитать:

• Аббатство - это католический монастырь ;
• Самые распространенные расклады ;
• Быт и обычаи Обычаи и нравы 19 века ;
• К чему снятся жабы и лягушки: мужчине, девушке, женщине, беременной – толкования разных сонников ;
• Основные характеристики марса ;
• Должностная инструкция транспортного экспедитора ;
• Татаро-монгольское иго или история о том, как ложь стала правдой ;
• Журавль толкование сонника ;